裁判字號：臺北高等行政法院89年訴字第1852號判決
裁判日期：民國90年06月20日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決八十九年度訴字第一八五二號
原告瑞遠股份有限公司代表人甲○○被告財政部臺北市國稅局代表人乙○○（局長）訴訟代理人 林秀惠
丙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年八月二十二日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文訴願決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，以其中新台幣（下同）五、五二八、八一二元，係為產業升級需要，投資於研究與發展之支出，乃將其百分之十五即八二九、三二二元，提列適用投資抵減當年度營利事業所得稅，被告機關初查否准抵減，原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為如判決主文所示。
㈡被告聲明求為判決駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告就傳統工業投資研究與發展，以自創品牌行銷外國，能否適用促進產業升級條例將其投資金額抵減營利事業所得稅。
㈠原告主張之理由：
原告雖然是貿易商，但一向以自創之品牌SONADA自行設計、自行購料、委外加工，以自有品牌行銷全世界。鑑於台灣旅行箱、袋產業大量外移，且台商一向以代工為主，缺少設計開發能力。原告為企業之永續經營，為自有品牌之國際行銷提供設計創新動力，乃有自行設立研究發展部門之必要，以便整合台灣之物料、製造設備、設計人才˙˙˙等優勢資源，紮根台灣，原告研究與發展項目如下：
⒈創新產品：
經由原告公司研發同仁之努力，目前已取得之專利三件和申請中之專利有八件。
⒉改進生產技術、改善製程，根留台灣：
原告公司以研發成果，技術轉移給原告公司之協力廠商─上聖機械股份有限公司，於民國八十九年七月一日在彰化廠內新設原告公司專利旅行箱之生產線。採用新的製造設備、新的工序，勞工人數減少百分之五十，產值提升百分之五十。並已於八十九年七月中起以原告公司自有品牌SONADA開始外銷美國、日本、西歐等市場。
⒊原告公司自創品牌國際行銷現況：
品牌之建立唯有靠自行研發，由於原告持續對研發之努力與堅持，乃有目前之國際行銷成就。
①原告公司SONADA品牌國際註冊現況：
⑴台灣：已註冊商標於多項產品類別：
┌─────┬────────────────┐│類別│商品名稱│├─────┼────────────────┤│第十六類│膠水、筆座、筆筒、文具鋼夾等│├─────┼────────────────┤│第十八類│皮包、皮夾、背包、旅行箱等│├─────┼────────────────┤│第二十一類│水壺、飯盒、保溫杯、便當盒等│├─────┼────────────────┤│第二十五類│衣服、靴鞋、冠帽、腰帶等│└─────┴────────────────┘⑵大陸：已註冊商標於第十八類旅行箱袋，其他商品正由南通瑞遠註冊於其他商品類別。
⑶原告公司SONADA品牌已於世界各國註冊商標於第十八類商品之國家計有如下：
┌──┬───────────┬──────────────┐│地區│已核准國家│申請中國家│├──┼───────────┼──────────────┤│亞州│台灣、大陸、日本、韓國│香港、印尼、馬來西亞、菲律賓││││巴基斯坦、印度、新加坡、泰國│├──┼───────────┼──────────────┤│歐洲│匈牙利│歐體所有國家│├──┼───────────┼──────────────┤│美洲││美國、阿根廷、巴西、智利、委││││內瑞拉│└──┴───────────┴──────────────┘②原告公司SONADA品牌國際行銷現況：
┌──────┬───────────────────────┐│地區│SONADA品牌之商品已行銷國家│├──┬───┼───────────────────────┤│亞洲│東亞│日本、韓國、台灣、大陸、香港││├───┼───────────────────────┤││中東│沙烏地、阿聯、科威特、阿曼、巴林卡達、伊朗、土││││耳其││├───┼───────────────────────┤││南亞│印度、尼泊爾│├──┼───┼───────────────────────┤│歐洲│西歐│英國、德國、義大利、比利時││├───┼───────────────────────┤││中東歐│匈牙利、羅馬尼亞、南斯拉夫、捷克、蘇聯│├──┼───┼───────────────────────┤│美洲││美國、巴西│└──┴───┴───────────────────────┘綜上所述，皆因原告公司對研發之投入所產出之成果，其所投入之努力與心血是不可抹滅的，敬請判決如原告訴之聲明等語。
㈡被告主張之理由：
⒈按「為促進產業升級需要，公司得在左列用途項下支出金額百分之五至百分之
二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後四年度內抵減之：˙˙˙三、投資於研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象之支出。」及「本辦法所稱研究與發展支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。
三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。˙˙˙」分別為行為時促進產業升級條例第六條第一項及公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法（以下簡稱投資抵減辦法）第二條所規定。次按「壹、研究與發展支出：認定原則一、˙˙˙二、公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，˙˙˙三、研究新產品事實之認定：（一）如該項產品向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，應將申請結果提示稅捐稽徵機關，作為認定之依據。（二）研究新產品因故未向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，或其研究計畫因故無法完成者，應說明研究發展過程及其具體成果或研究發展過程及放棄繼續研究之具體原因，並提供相關詳細證明資料以供查核。˙˙˙應檢附之證明文件：一、研究計畫及紀錄或研究計畫及報告。二、研究新產品如經向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權者，應提示相關證明文件。三、研究新產品因故未向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，或其研究計畫因故無法完成者，應提示整個研究計畫及紀錄或研究計畫及報告及具體研究成果或放棄繼續研究之具體原因等相關資料。四、其他證明文件。」復經財政部八十九年四月二十一日台財稅第0000000000號函檢發之公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點釋明在案。
⒉經查原告本期原申報適用投資抵減辦法之研究與發展支出五、五二八、八一二
元（其中薪資四、九三四、二七二元，研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購置成本一四七、五○○元，研究用建築物之租金四四七、○四○元），抵減稅額八二九、三二三元。被告初查以其從事旅行袋、皮箱、公事包等外銷，設計新款式之產品，乃例行性、持續性之改良，尚非屬前揭促進產業升級條例所稱促進產業升級之研究發展，與前揭投資抵減辦法規定不符，而否准抵減，核定抵減稅額為零元。原告訴稱（一）其係從事旅行袋、皮箱、公事包之設計委外生產及外銷，基於產品之特性屬勞力密集但具時尚性之消費品，其最大附加價值在於品牌及材質或樣式之設計創新與改良。原告八十六年度之研究發展支出係屬投資抵減辦法第二條所述之「研究新產品」，主要為新皮件材質及新樣式之研究與改良，俾能不斷推陳出新以滿足市場消費者之需求，使傳統性勞力密集的產業，能因新產品之自行設計研發，而在台灣重新恢復生機，故系爭支出符合上開法條研究發展費用之定義，應無疑義。此外，由於研發之成果，原告八十六年度申報營收較八十五年度成長百分之四十四，稅前淨利更由八十四年度純益六○九、六二二元，八十五年度虧損一二三、○六○元，成長為純益一二、七四二、○七三元，績效極為優異，其對國家經濟成長及政府稅收均有極正面之助益。又原告於八十六年度之研究發展之事實，其研究計畫書中對於研究發展之目的、研究人員之名冊、培育計劃及研究項目、儀器皆有詳盡的記載。再按其組織圖所示，其設有研發設計課，為因應環境之變遷，從事研究開發已逾一段時日，期間亦有多樣研發之新產品，故有研究發展之事實，所發生之費用應列為研究發展費用殆無疑義。（二）依財政部台財訴第000000000號訴願決定，研究發展之產品雖因客戶需求而研發，係屬一般經常性之銷售工作，惟依據現行投資抵減辦法，對於研發之動機與緣起，並無限制。如確有研發之事實，達到創新產品、改進生產技術及改善製程之程度，非不得適用抵減優惠。而原告所投入之研究發展係將傳統之勞力密集產業，由加工製造層次提升至新產品之設計創新層次，使傳統產業在台灣仍能生存發展，應為落實中小企業發展及產業升級之範例，完全符合促進產業升級條例第六條修正理由。（三）促進產業升級條例並未就研究發展支出之動機、緣起或範圍予以限制，被告之處分顯然將該法律條文作「目的性」限縮，侵害納稅義務人之權益頗鉅，參照財政部台財訴第000000000號訴願決定及行政院台八十七訴字第三○六三四號再訴願決定，撤銷原處分，以昭大公而維稅制等語，資為爭議。
⒊案經財政部訴願決定：依促進產業升級條例有關研究發展投資抵減之立法棈神
，旨在鼓勵企業對生產技術之「基礎」研究發展，以突破我國產業在邁向現代化技術密集產業之瓶頸。若係對現有產品或技術之經常性改良、變更或補強等一般性、經常性之工作，自非屬該條例所定研究發展獎勵範疇，有前行政法院八十八年度判字第七三一號判決，可資參照。次核原告係以自有品牌SONADA及代理PIERRECARDIN品牌旅行箱、旅行袋、背包、公事包等商品外銷之買賣業，系爭研發部門、樣品室人員係從事各系列旅行箱、袋類商品之設計、繪圖、打樣、開模等工作，並從事各種新材料之選擇開發及測試，再交由台灣或大陸之供應商生產，原告再向供應商進貨出售或以三角貿易方式銷售，故系爭人員之設計，係依其行業性質，於商品量產前之一般性、經常性工作，設計動機乃原告為本身商品銷售之市場需求，並非為促進產業升級需要而研發，核與該條例之立法意旨不符。又查「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條例。本條例所稱產業係指農業，工業及服務業等各行業。」為促進產業升級條例第一條所明定；且「本辦法依促進產業升級條例第六條第三項規定訂定之。」投資抵減辦法第一條亦有明文。本件原告係從事旅行箱、袋類等商品外銷之買賣業，核屬商業範疇，尚非前開促進產業升級條例第一條所稱之「產業」，自無從依促進產業升級條例及其投資抵減辦法適用之餘地，亦有前行政法院八十八年度判字第二○五八號判決，可資參照。另查首揭財政部八十九年四月二十一日台財稅第0000000000號函釋明有關研究新產品事實之認定原則及應檢附之證明文件，本件原告從事旅行箱、旅行袋、背包、公事包等商品外銷之買賣業，雖主張開發設計新產品，惟被告卷附原告提示之相關資料，尚不足認定適用投資抵減辦法之研究與發展支出；是原處分否准其抵減營利事業所得稅，並無不合，乃駁回其訴願。
⒋原告仍執前詞爭執，所訴自無足採。至另訴稱創新產品已取得多項專利，尚有
多項正申請專利中乙節，經查原告結算申報時，並未檢附研究報告，所提示之研究發展計畫書亦未記載有關研發取得專利事項之相關品名；又原告提示二○○○年取得大陸地區六項專利權乙節，經查其專利權人為南通瑞遠皮件有限公司，並非本案原告，所訴核不足採。
據上論述，本件原處分及所為復查、訴願決定均無違誤，為此請求判決如被告答辯之聲明等語。
理由
一、按行為時促進產業升級條例第六條第一項第三款規定，為促進產業升級需要，公司得投資於研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象之支出金額百分之五至百分之二十限度內，扣減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後四年度內抵減之。又公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法（下稱投資抵減辦法）第二條規定，本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。˙˙˙」。
二、本件原告本期原申報適用投資抵減辦法之研究與發展支出五、五二八、八一二元（其中薪資四、九三四、二七二元，研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購置成本一四七、五○○元，研究用建築物之租金四四七、○四○元），抵減稅額八二九、三二三元。被告機關全部否准，其理由無非以原告係從事旅行袋、皮箱、公事包等外銷，設計新款式之產品，乃例行性、持續性之改良，尚非屬前揭促進產業升級條例所稱促進產業升級之研究發展，與前揭投資抵減辦法規定不符云云為論據，核定抵減稅額為零元。原告不服，主張㈠其係從事旅行袋、皮箱、公事包之設計委外生產及外銷，基於產品之特性屬勞力密集但具時尚性之消費品，其最大附加價值在於品牌及材質或樣式之設計創新與改良。原告之八十六年度研究發展支出係屬投資抵減辦法第二條所述之「研究新產品」，主要為新皮件材質及新樣式之研究與改良，俾能不斷推陳出新以滿足市場消費者之需求，使傳統性勞力密集的產業，能因新產品之自行設計研發，而在台灣重新恢復生機，故系爭支出符合上開法條研究發展費用之定義，應無疑義。此外，由於研發之成果，原告八十六年度申報營收較八十五年度成長百分之四十四，稅前淨利更由八十四年度純益六○九、六二二元，八十五年度虧損一二三、○六○元，成長為純益
一二、七四二、○七三元，績效極為優異，其對國家經濟成長及政府稅收均有極正面之助益。又原告於八十六年度有研究發展之事實，其研究計劃書中對於研究發展之目的、研究人員之名冊、培育計劃及研究項目、儀器皆有詳盡的記載。再按其組織圖所示，其設有研發設計課，為因應環境之變遷，從事研究開發已逾一段時日，期間亦有多樣研發之新產品，故有研究發展之事實，所發生之費用應列為研究發展費用殆無疑義。㈡依財政部台財訴第000000000號訴願決定，研究發展之產品雖因客戶需求而研發，係屬一般經常性之銷售工作，惟依據現行投資抵減辦法，對於研發之動機與緣起，並無限制。如確有研發之事實，達到創新產品、改進生產技術及改善製程之程度，非不得適用抵減優惠。而原告所投入之研究發展係將傳統之勞力密集產業，由加工製造層次提升至新產品之設計創新層次，使傳統產業在台灣仍能生存發展，應為落實中小企業發展及產業升級之範例，完全符合促進產業升級條例第六條修正理由。㈢促進產業升級條例並未就研究發展支出之動機、緣起或範圍予以限制，被告機關之處分顯然將該法律條文作「目的性」限縮，侵害納稅義務人之權益頗鉅，請參照財政部台財訴第000000000號訴願決定及行政院台八十七訴字第三○六三四號再訴願決定，撤銷原處分等語。
三、經查依促進產業升級條例有關研究發展投資抵減之立法精神，旨在鼓勵企業對生產技術之「基礎」研究發展，以突破我國產業在邁向現代化技術密集產業之瓶頸。本件原告係以自有品牌SONADA品牌旅行箱、旅行袋、背包、公事包等商品外銷之買賣業，系爭研發部門、樣品室人員非僅從事從事各系列旅行箱、袋類商品之設計、繪圖、打樣、開模等工作，並從事各種新材料之選擇開發及測試，其投資於研究、發展已獲得國內及美、英、日及大陸多項專利，並以其自創品牌亞洲、歐洲、美洲，顯符合促進產業升級條例第六條第一項第三款之規定，且原告主張被告機關對原告八十七年度所申報之投資抵減營利事業所得稅亦予准許，此為被告所不爭，是原處分以原告係從事旅行袋、皮箱、公事包等外銷，設計新款式之產品，乃例行性、持續性之改良，尚非屬前揭促進產業升級條例所稱促進產業升級之研究發展，與前揭投資抵減辦法規定不符為由，全部否准其抵減營利事業所得稅，於法尚有不合，訴願決定予以維持，亦非妥適，原告聲明求為撤銷訴願決定及原處分，即無不合，應由本院撤銷後，由被告機關逐項審查原告申報各項，另為適法之處分。
據上論結，原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年六月二十日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法官鄭忠仁
法官楊莉莉法官林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十年六月二十日
書記官簡信滇