裁判字號：最高行政法院98年判字第1073號判決
裁判日期：民國98年09月17日
裁判案由：房屋稅
最高行政法院判決
98年度判字第1073號上訴人建台水泥股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 林慶雲 律師
陳裕文 律師 侯勝昌 律師被上訴人高雄市稅捐稽徵處代表人乙○○上列當事人間房屋稅事件，上訴人對於中華民國96年10月3日高雄高等行政法院96年度訴字第406號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、緣上訴人所有坐落高雄市○○區○○○路○號等78戶房屋（下稱系爭房屋），係屬總樓層數為地上85層、地下5層之鋼骨鋼筋混凝土超高層建築物，於民國（下同）88年4月1日領得使用執照，同年5月起開始課徵房屋稅，系爭房屋所屬建物樓層及用途分別為：地下第5層（用途別為第4類－防空避難室兼停車空間）；地上第1層、第12層（用途別均為第2類－商場）；第14層至第16層、第19層至第20層、第23層至第24層、第30層、第34層至第35層（用途別均為第3類－辦公室），經被上訴人所屬苓雅分處（下稱苓雅分處）核定系爭房屋95年度房屋稅應納稅額合計新臺幣（下同）36,459,658元。上訴人不服，循序提起本件行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：（一）被上訴人在核計房屋現值以為課稅基準時，原則上固應依據「不動產評價委員會評定之標準」核計之，然系爭房屋之設計因發包之規模經濟及建築技術之更新，皆使營建成本大降，則系爭房屋以每層加價方式來計算標準單價，顯不合理；且依上訴人所主張之房屋價值亦確實低於被上訴人依據上開標準所核計之房屋現值，則被上訴人依據上開標準所核計之房屋現值所核定之房屋稅，即屬違反實質課稅原則、課稅公平原則及租稅法定主義之行政處分。（二）依財政部所擬定並由行政院所頒布之「固定資產耐用年數表」所載系爭大樓建物於商店用之鋼筋（骨）混凝土建造、預鑄混凝建造，耐用年數為50年，殘值則為50分之1，折舊率為百分之二，此之規定與被上訴人就本件建物課徵房屋稅所援引之「高雄市各類房屋折舊率及耐用年數標準」規定，二者相差1倍，且房屋殘值亦有不同而相差20倍之多；查固定資產折舊之計算標準，乃屬課徵稅負之重要參考憑據之一，上開「固定資產耐用年數表」於折舊率之計算較人民有利，然被上訴人竟未遵循上級機關所頒定之規定，而逕以己身所屬之高雄市政府（乃屬行政院之下級機關）頒定之「高雄市房屋折舊率及耐用年數標準表」規定；且依該標準表之規定，鋼骨造、鋼骨混凝土造及鋼骨鋼筋混凝土造之建物，每年折舊率為百分之一、一七，耐用年數為60年，殘值為百分之三十，惟被上訴人並無依此折舊率就本件房屋稅而為計算，而係以每年折舊率百分之一為計算基準，亦顯與高雄市政府前揭之公告意旨相違，自有違法不當之誤。而前揭高雄市不動產評價委員會91年第2次會議決議第1提案之內容，可知該委員會亦認同現今國際國內之景氣確屬不佳之困境，復又採納被上訴人建議而調高系爭建物所在之地段率，如此之決議內容顯有違法不當，被上訴人執此決議內容，遽為本件課徵房屋稅之憑據，亦屬違法不當之行政處分。（三）上訴人係於陽台上以加裝玻璃帷幕方式以防風雨，但並未將外牆拆除外推使其與主建物合併使用，亦未隔成房間使用或予以裝潢，則系爭陽台即得免徵房屋稅；被上訴人若執意認定系爭陽台因搭建玻璃帷幕應課徵房屋稅，亦不得逕以第2類之高稅率為課徵基礎，而應以第4類之防空避難室、工廠、倉庫等相近之用途類別予以課徵；又系爭陽台並無天花板，地板為水泥地，無衛生設備，無內牆，故依法符合房屋稅之單價核算標準辦法所規定之簡陋房屋之4項要件，應按6成之房屋單價核計，惟被上訴人卻仍以全額之房屋價值為計算，即不符合上揭要點，其核課處分，自有違法等語，求為撤銷訴願決定、原處分（含復查決定）。
三、被上訴人則以：（一）上訴人所有系爭78戶房屋（含公共設施），其所在大樓總樓層數為地上85層、地下5層之超高層建築物，該建物建築完成於88年4月1日核發使用執照，其構造別為鋼骨鋼筋混凝土造85層樓建築，本件系爭78戶房屋所屬樓層分別為地下5層、地上1層、12層、14層、15層、16層、19層、20層、23層、24層、30層、34層、35層，其用途分別為防空避難室兼停車空間（地下5層）、商場（地上1層、12層）、辦公室（地上14層、15層、16層、19層、20層、23層、24層、30層、34層、35層），有高雄市政府工務局（88）年高市工建築使字第00419號使用執照影本附卷可稽。被上訴人設立房屋稅籍時乃依據當時高雄市不動產評價委員會評定之高雄市一般房屋構造標準單價表（高雄市政府73年5月17日高市府財2字第13366號公告），其用途屬第2類者（即商場），適用標準單價每平方公尺18,340元〔即10,090元+(10,090元-9,940元）×（85－30）〕；其用途屬第3類者（即辦公室），適用標準單價每平方公尺17,190元〔即8,940元＋（8,940元－8,790元）×（85－30）〕；其用途屬第4類者（即防空避難室、停車場），適用標準單價每平方公尺16,490元〔即8,240元＋（8,240元－8,090元）×（85－30）〕。嗣高雄市政府增訂「高雄市30層以上超高大樓房屋標準單價表」並經高雄市政府89年3月31日高市府財2字第10210號公告自88年7月1日起實施，被上訴人依據上開「高雄市30層以上超高大樓房屋標準單價表」，本件系爭房屋其屬第2類者（即商場），重新適用標準單價每平方公尺12,670元；其屬第3類者（即辦公室），重新適用標準單價每平方公尺11,520元；其屬第4類者（即防空避難室停車空間），重新適用標準單價每平方公尺10,820元，上開適用之標準單價尚未加計樓層超高（即超過標準樓層高度4公尺部分）之加價及地下室核減2成（即按8成核計），併予敘明。次按「主管稽徵機關應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值。」為房屋稅條例第10條第1項所明定，準此，本件系爭85層大樓被上訴人依據高雄市不動產評價委員會評定之「高雄市30層以上超高大樓房屋標準單價表」之單價，依最高樓層評定房屋現值，並據以課徵房屋稅，並無不合。（二）財政部86年12月30日臺財字第52051號函公布之「固定資產耐用年數表」，係財政部依所得稅法第51條第2項及第121條規定，呈請行政院核定發布，只適用於營利事業之資產估價，與高雄市不動產評價委員會依據房屋稅條例第11條授權評定，並經高雄市政府公告，作為計算房屋現值之「各類房屋暨附屬設備與特殊構造物折舊標準」，二者無論在適用對象以及法令依據等方面，均屬不同，上訴人主張適用之，顯屬誤會。（三）本件系爭房屋依據使用執照所載，其構造別為鋼骨鋼筋混凝土造，其年折舊率為1％；其坐落高雄市○○○路與新光路間之自強三路，其房屋地段調整率為150％，被上訴人適用折舊率之1％，地段調整率為150％核算房屋現值並無錯誤。另上訴人訴稱本棟大樓不分樓層一體適用第85層之標準單價核計房屋現值，違反地盡其利之使用原則，此核屬立法層次之問題，與本件依據現行法律規定課徵房屋稅無關。（四）系爭房屋之原陽台於上訴人加裝玻璃帷幕外牆後，已非屬建築技術規則建築設計施工編所稱之陽台，其原外牆已變為內牆，上訴人之室內面積（即建築技術規則建築設計施工編所稱之建築面積）原不包括陽台，茲因其於陽台增設玻璃帷幕外牆而增加室內面積，參照本院90年度判字第1044號判決意旨，自屬建築法第9條所稱之增建行為。（五）本件上訴人於陽台外緣加裝玻璃帷幕外牆，核屬財政部86年7月28日臺財稅第000000000號函釋之加建牆壁，蓋建築技術規則建築設計施工編所稱「帷幕牆」為構架構造建築物之外牆；又因上訴人於陽台外緣加裝玻璃帷幕外牆，顯已使其房屋原屬屋外空間之陽台部分，形成頂有遮蔽、周有圍繞之足以遮風避雨之空間，核屬上開函釋之房間與室內無異，應視為樓地板之增加行為，在其違建未拆除前，被上訴人將原陽台部分併入計算面積核課房屋稅，與法並無不合；又因其實際上已非屬陽台，自無陽台免徵房屋稅之適用等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）按房屋稅之核課，係稅捐稽徵機關依據不動產評價委員會評定之標準價格，核計房屋現值，再依房屋現值計課房屋稅額。而房屋標準價格，乃由不動產評價委員會進行評定審核。是被上訴人於核計本件系爭房屋之房屋現值時，遵照不動產評價委員會評定之價格核課房屋稅，於法並無不合。次按，直轄市之稅捐，為直轄市之自治事項，直轄市得自為立法並執行，直轄市所定之自治條例除與憲法、法律或基於法律授權之法規或上級自治團體自治條例牴觸外，自屬合法有效，地方制度法第2條第2款、第18條第2款第2點、第28條、第30條第1項亦分別定有明文。經查，高雄市房屋稅徵收自治條例第4條及第11條就該市房屋稅稅率及房屋標準價格之規定，核與上述房屋稅條例第10條第1項、第11條等相關之規定，並無牴觸，自屬有效。復按，主管稽徵機關依房屋稅條例第10條第1項規定，應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值，不以房屋標購價值或實際造價核計房屋現值為準，此有本院58年判字第345號、61年判字第319號、68年判字第810號判例可資參照。是上訴人主張被上訴人依據上開標準核計之房屋現值進而核定之房屋稅，違反實質課稅原則、課稅公平原則及租稅法定主義云云，顯屬無據，應不足採。（二）再查，上訴人雖訴稱本件應適用行政院頒布之「固定資產耐用年數表」之耐用年數及折舊率，核計系爭房屋之課稅現值，惟財政部86年12月30日公布之「固定資產耐用年數表」係財政部依所得稅法第51條第2項及第121條規定，呈請行政院核定發布，以作為營利事業資產估價之計算準據，與高雄市不動產評價委員會依據房屋稅條例第11條授權評定，並經高雄市政府公告，作為計算房屋現值之「各類房屋暨附屬設備與特殊構造物折舊標準」，二者在法令依據及適用對象各方面，均有所異，此亦有本院78年度判字第2154號、83年度判字第1903號、93年度判字第863號判決可參，從而本件為房屋稅之課徵，自應適用上開高雄市政府公告之「各類房屋暨附屬設備與特殊構造物折舊標準」以核計房屋現值，要屬無疑。又查，高雄市政府固於91年6月18日以高市府財2字第0910028307號所公告之「高雄市房屋折舊率及耐用年數標準表」規定，鋼骨造、鋼骨混凝土造及鋼骨鋼筋混凝土造之建物，每年折舊率為百分之一、一七，耐用年數為60年，殘值為百分之三十，惟該公告事項，係於91年7月1日以後新建、增建、改建完成之房屋始有適用，至於91年7月1日以前建築完成之房屋仍沿用原折舊率百分之一。而系爭房屋依高雄市政府工務局88年高市建築使字第00419號使用執照所載，係於87年12月12日竣工，非屬於91年7月1日之後新建、增建、改建完成之房屋，則被上訴人未依高雄市房屋折舊率及耐用年數標準表每年折舊率為百分之一、一七為計算之基準，而以每年折舊率百分之一為計算基準核算上訴人之房屋現值，亦無違誤。又本件上訴人並未提出將系爭房屋之殘值率送交其他相關單位進行鑑定結果資料，以供參酌，故本案之事實顯與本院96年度判字第1576號判決不同，自難相提並論，上訴人此項主張亦有未洽，不能採取。（三）末按建築技術規則建築設計施工編第1條規定：「本編建築技術用語，其他各編得適用，其定義如左：．．．20.露台及陽台：直上方無任何頂遮蓋物之平臺稱為露台，直上方有遮蓋物者稱為陽台。」查本件上開陽台，業經上訴人加裝玻璃帷幕外牆，為兩造所不爭執，並有現場照片附原處分卷可稽，應可信實。則上訴人加裝玻璃帷幕外牆後，已改變原建築物外牆之設計，增加樓地板可使用之空間，並使陽台原有之功能喪失，已非屬前揭建築技術規則建築設計施工篇所稱之「陽台」。再參酌臺北市違章建築處理要點第10條規定：「領有使用執照之建築物，2樓以上陽台加窗或1樓陽台加設鐵門、落地門窗，且原有外牆未拆除者，免予查報。但建造執照所載發照日期為95年1月1日以後者，其建築物之陽台上加裝窗戶、鐵捲門、落地門窗，視為樓地板之增加行為，未經檢討建蔽率、容積率及相關法規並領得建造執照者，一律查報拆除。」可知，在建築物之陽台上加裝窗戶，視為樓地板之增加行為，上開陽台上加裝玻璃帷幕，自屬樓地板面積增加之行為；且上訴人之室內面積原不包括陽台，茲因其於陽台增設玻璃帷幕外牆，使原來的外牆變為內牆，而增加室內面積，自屬建築法第9條所稱之增建行為（本院90年度判字第1044號判決可資參照）。至於內政部84年7月5日臺內營字第8403660號函「僅於陽台加裝窗戶，而未將原有外牆拆除者，可不必申請建造執照。」僅為應否申請建造執照之問題，與課徵房屋稅無關，上訴人以此據為免徵房屋稅之依據，洵無可採。又房屋稅係以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象，至現行房屋稅條例並無「免申請建造執照之房屋」免徵房屋稅之規定。又依財政部86年7月28日臺財稅第000000000號函釋意旨「關於房屋之陽台外圍加建牆壁，與原主建物之外牆間隔成房間使用，已非屬陽台，其違建在未拆除前原陽台部分仍應併入計算面積，核課房屋稅。」本件上訴人於陽台外緣加裝玻璃帷幕外牆，核屬上開函釋之加建牆壁，蓋建築技術規則建築設計施工編所稱「帷幕牆」為構造建築物之外牆；另因上訴人於陽台外緣加裝玻璃帷幕外牆，顯已使其房屋原屬屋外空間之陽台部分，形成頂有遮蔽、周有圍繞之足以遮風避雨之空間，業如前述，核屬上開函釋之房間，與室內無異，應視為樓地板之增加行為，則被上訴人將原陽台部分併入計算面積核課房屋稅，於法並無不合；又因其實際上已非屬陽台，自無陽台免徵房屋稅之適用。上訴人之主張既無可採，則被上訴人對上訴人核課系爭房屋95年度房屋稅應納稅額計36,459,658元，並無違誤，又本件事證已明，故上訴人請求命被上訴人提出91年第2次高雄市不動產評議委員會之會議結論資料，以查明該委員會是否有依法為決議乙節，及兩造其餘攻擊防禦方法，經核與判決結果不生影響，爰不逐一論述，附此敘明等語，因將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
五、本院查：（一）按「主管稽徵機關應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值。」、「房屋標準價格，由不動產評價委員會依據下列事項分別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告之：1.按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。2.各類房屋之耐用年數及折舊標準。3.按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準。前項房屋標準價格，每3年重行評定1次，並應依其耐用年數予以折舊，按年遞減其價格。」、「本市房屋稅稅率規定如下：1.住家用房屋按其現值課徵1.2%。2.非住家用房屋其為營業用者按其現值課徵3%，其為私人醫院診所、自由職業事務所、補習班及人民團體等非營業用者，按其現值課徵2%。房屋空置不為使用者，仍應按其現值依據使用執照所載用途或都市計畫分區使用範圍，分別以住家用或非住家用稅率課徵。」、「本條例第11條所稱之房屋標準價格，應依同條第1項第1款至第3款規定之房屋種類、等級、耐用年數、折舊標準及地段增減率等事項調查擬定，經由不動產評價委員會審查評定後，由本府公告之。」，房屋稅條例第10條第1項、第11條與高雄市房屋稅徵收自治條例第4條及第11條分別定有明文。（二）查被上訴人依財政部頒訂之「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第4點規定，以總層數85層之房屋標準單價為全棟大樓所有樓層之單價，經核並無違房屋稅條例第11條第1項第1款「按各種建造材料所建房屋區分種類及等級」計算房屋標準價格之立法意旨，上訴人主張應以每層樓之構造逐層計算其標準價格，核屬無據。次查財政部訂定之「固定資產耐用年數表」，係適用於營利事業之資產估價，而營利事業之資產包括動產、不動產、及各種權利，並不以房屋為限，此與高雄市政府公告之「各類房屋暨附屬設備與特殊構造物折舊標準」，係專門作為計算房屋折舊之標準者，兩者之法令依據及規範對象均有差異，故其性質、目的及計算方式自應有所不同。又系爭房屋之房屋地段等級調整率為150%，係依高雄市政府87年5月28日高市府財二字第17728號公告為之，與高雄市不動產評價委員會91年第2次會議決議無關。是上訴意旨以：⑴依高雄市一般房屋構造標準單價表之規定，有關房屋建築之構造單價，應採逐層增加之規定，然被上訴人於無法令依據之情形下，逕行統一適用最高層之第85層樓房屋構造最高單價方式而為計算，顯然有悖於房屋稅條例之意旨，原審於此未敘明理由，即拒不採納上訴人之主張，自有判決不適用法則之違誤。⑵原判決未敘明何以營利事業之資產估價與高雄市政府公告之房屋折舊標準於性質、目的及計算方式有所不同，如此理由不甚詳盡，應屬判決不備理由。⑶高雄市不動產評價委員會既認為國內景氣不佳，卻又調高系爭房屋所在之地段率，顯然有所矛盾，決議內容應有違法不當，被上訴人卻仍執此據為本案課徵房屋稅之憑據，其處分亦屬違法等語，加以爭執，依上開說明，核無足取。（三）再查，上訴人並不爭執其於系爭房屋之陽台以玻璃帷幕加裝外牆之事實，則上開行為顯已使原本屋外空間之陽台部分，形成頂有遮蔽周有圍繞之足蔽風雨之場所，自與室內無異；而自外觀之，原來之外牆已遭玻璃帷幕阻隔而無法看見，則該玻璃帷幕即成為系爭房屋之外牆，形成改變原建築物外牆之結果，除增加樓地板可使用之空間外，並使陽台原有之功能喪失，原審認定屬增加室內面積之增建行為，尚非無據。至上訴人將增加之面積作何用途，核與上開認定無涉。上訴人主張其未將上開增加之空間充作房間使用，與房屋稅條例第2條第2款及第3條之規定不合云云，亦無足取。（四）綜上所述，原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以原處分及訴願決定均無違誤，而予維持，且就本件相關爭點詳為審酌及說明理由，無上訴人所稱有判決不備理由之違法；又原判決所適用之法規與現行法規並無違背，與解釋判例亦無牴觸，亦無不適用法規及適用不當之違法。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，難認有理，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年9月17日
最高行政法院第七庭
審判長法官藍獻林
法官廖宏明法官張瓊文法官姜素娥法官林文舟以上正本證明與原本無異中華民國98年9月17日
書記官彭秀玲