裁判字號：最高行政法院97年判字第961號判決
裁判日期：民國97年10月30日
裁判案由：營業稅
最高行政法院判決
97年度判字第961號上訴人甲○○被上訴人財政部臺灣省北區國稅局代表人乙○○上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國95年11月9日臺北高等行政法院94年度訴字第4120號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、緣上訴人於民國89年至90年間，未依法辦理營業登記，銷售廢銅等回收物予鏶賢金屬有限公司及國星金屬有限公司（下稱鏶賢公司及國星公司）銷售額合計新臺幣（下同）28,192,314元，涉嫌逃漏營業稅1,342,491元，經財政部賦稅署查獲，移由被上訴人審理違章成立，核定補徵上訴人營業稅1,342,491元，並按所漏稅額1,342,491元處以3倍之罰鍰計4,027,400元（計至百元止）。上訴人不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：上訴人已是有限責任臺灣省第一資源回收物運銷合作社（下稱一資社）之社員，故無再加入有限責任臺灣省第二資源回收物運銷合作社（下稱二資社），且上訴人並未銷售廢銅給鏶賢公司及國興公司，而是將回收來之廢銅交由二資社司庫江金鎮轉售，上訴人所收的款項是由二資社所交付，銷貨發票已由二資社開立，財政部對此特殊行業，已有完整的解釋函令，87年7月14日台財稅第000000000號函釋之會議結論：「由於廢棄物之回收，多係透過個人到處收集後，再逐層集中交付再生工廠，其產業性質與一般貨物買賣殊有不同」。上訴人以自身辛苦向廣大社會大眾回收廢銅，亦可稱為拾荒者，此回收管道都無法辦理營業登記，也不可能出具發票或任何證明文件做為進項憑證，因此在處理上述廢銅時，江金鎮以二資社司庫之身分代理二資社名義購入本廢銅，並由二資社出售，故銷貨發票應由二資社開立依法完稅，即上訴人並未漏開發票。另訴外人川勝公司負責人 張福 與上訴人同為廢棄物的收集者且交易型態本質上相同，張福被檢調移送之逃漏稅案，經行政救濟後，90年11月8日最終是以完全沒有任何人及公司逃漏稅結案，則上訴人亦應為相同之處理等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：上訴人已坦承並非二資社社員，未辦營業登記從事廢五金買賣，而鏶賢公司及國星公司於89年及90年間向上訴人進貨，未依規定取具上訴人之進貨憑證等，而取得二資社所開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，經臺灣高等法院檢察署查緝黑金行動中心查獲，由臺灣板橋地方法院檢察署提起公訴在案，有財政部稽核報告節略及相關資料影本可稽，且二資社於89年度及90年度亦未申報上訴人個人一時貿易所得，有談話筆錄、綜合所得稅各類所得清單及核定資料清單可稽，另上訴人稱回收之廢銅交二資社司庫江金鎮轉售，上訴人並未漏開統一發票乙節，既然上訴人非二資社之社員或司庫，所回收之廢銅出售給鏶賢公司及國星公司本就應依規定申請營業登記，依法開立統一發票繳納營業稅，依財政部86年3月18日台財稅第000000000號函釋規定，原核定補徵營業稅額1,342,491元及處罰鍰4,027,400元並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠財政部86年3月18日台財稅第000000000號及87年7月14日台
財稅第000000000號函釋與本案有關者，係廢棄物運銷合作社社員出售廢棄物予營業人，並向該合作社(或該合作社之司庫)支付貨款，由該合作社開立金額相符之統一發票予營業人，該社員免辦營業登記，但應課徵綜合所得稅。其適用係以出售廢棄物者為廢棄物運銷合作社社員，營業人係向該合作社(或該合作社之司庫)支付貨款為要件。然上訴人非開立統一發票之屬於廢棄物運銷合作社之二資社之社員，又非由鏶賢公司及國星公司向二資社支付貨款，自無上開財政部函釋之適用，而得免辦營業登記、免繳納營業稅。
㈡上訴人對原處分所附鏶賢公司及國星公司匯款予上訴人之匯
款明細並不爭執，上訴人復未舉證該二家公司如何支付貨款予二資社，二資社如何交付貨款予上訴人，其主張所收的款項是由二資社所交付云云，自無足採。
㈢上訴人主張回收之廢銅由二資社司庫江金鎮以司庫身分購入
，再以二資社名義出售廢銅予鏶賢公司及國星公司，應由二資社開立統一發票云云，並未舉證以實其說，無從採信。
㈣從而，原處分補徵上訴人營業稅1,342,491元，並按所漏稅
額1,342,491元處以3倍之罰鍰計4,027,400元，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
五、上訴人上訴意旨略以：㈠上訴人雖非二資社社員，但上訴人並未銷售廢銅給鏶賢公司
及國興公司，而是將回來之廢銅交由二資社司庫江金鎮轉售，且上訴人所收的款項確確實實是由二資社所交付，故銷貨發票應由二資社開立，並非上訴人，財政部對此特殊行業，已有完整的解釋函令。
㈡二資社是以現金方式交付貨款予上訴人，上訴人收到後立即
存入新竹國際商業銀行帳號內，有銀行所列明細為證，至於鏶賢公司及國興公司如何支付貨款予二資社，上訴人無權過問，原處分所附鏶賢公司及國興公司匯款予上訴人之明細，乃原處分機關自行剪貼合併，無法證明該二家公司確有匯款予上訴人等語。
六、本院按：㈠本案之上訴爭點有二，分別為事實認定及法律適用爭議，茲將本院判斷結果分述如下：
⒈事實認定部分：
⑴原判決係認定上訴人非二資社社員，卻在出售回收資源
予鏶賢公司及國星公司時，交付二資社名義出具之銷項統一發票予該二家公司，造成逃漏營業稅之結果，應予補稅及處罰。而上訴意旨則謂：「其係出售回收資源予二資社，由江金鎮代表二資社購入該等回收資源，再由二資社出售予上開二家公司」云云，而謂原判決事實認定有誤。
⑵然查二資社在制度設計上之功能本即是：協助其自然人
社員在出售回收資源，提供其名義開立之統一發票予再生工廠，使資源從消費者手中重新流回生產體系時，取得回收資源之再生工廠，有進項統一發票可供扣抵稅額（財政部86年3月18日台財稅第000000000號函參照），因此二資社不可能自行購入回收資源轉售再生工廠，上訴人以上之事實主張，既與常情相背，又無堅強之客觀佐證來支持（其所提二資社出具之證明書，證明江金鎮為二資社之司庫，負責二資社與資源回收工廠之交易等情，因為二資社在本案中涉及統一發票之違法提供，該等證明書之實質證明力顯有不足），自無從推翻原判決之證據取捨及事實認定，此等上訴意旨自非可採。
⒉法律適用部分：
⑴上訴意旨謂：「其從事廢棄物之交易，依財政部上開函
釋，也不須開立統一發票」云云。但查廢棄物清理合作社之制度設計，原來是為了便利不辦營業登記之拾荒業者開立統一發票予再生工廠。協助對象原本不包括資源回收之中、上游商，雖然財政部上開函釋內容，實質上將協助對象擴張到中、上游商，但其前提仍以該業者加入廢棄物清理合作社為必要，上訴人一方面既為買賣回收資源之中、上游商（從其營業額即可知悉），另一方面又不是二資社之社員，不滿足上開函釋所定之要件，在此情況下，即不能依該函釋所創設之法規範，以二資社出具之統一發票充為自己銷售行為之銷項憑證，並認定其已繳納營業稅。從這個角度言之，被上訴人認其有稅款需補繳，對之所為之補稅處分，尚無違誤。原判決予以維持，自屬合法有據。
⑵至於裁罰處分部分，因依本院目前採行之法律見解（本
院87年7月7日聯席會議決議），認為在現行加值型之稅制設計，營業稅有無逃漏，是依納稅義務人各別之行為定之，不以國家稅收總額有無短少為準。在此實務見解基礎下，原判決認上訴人非二資社社員，不可出具二資社之統一發票，其竟違法出具，致有逃漏營業稅之結果發生，而維持被上訴人對上訴人之裁罰處分。依目前司法實務見解，尚非無據。
㈡總結以上所述，在現行稅捐法制設計與司法實務見解基礎下
，原審法院維持被上訴人之營業稅核課與裁罰處分，尚無違誤。上訴人前開各項主張，依上述說明，均非有據。是其本件上訴為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國97年10月30日
最高行政法院第一庭
審判長法官鄭淑貞
法官黃合文法官鄭忠仁法官帥嘉寶法官胡方新以上正本證明與原本無異中華民國97年10月31日
書記官莊俊亨