裁判字號：最高行政法院87年判字第108號判決
裁判日期：民國87年01月22日
裁判案由：進口貨物核定稅則號別
行政法院判決八十七年度判字第一○八號
原告岱偉實業股份有限公司代表人甲○○被告財政部關稅總局右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，原告不服行政院中華民國八十六年九月五日台八六訴字第三四四四九號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告委託旭懋報關有限公司分別於民國八十五年一月二十九日、二月五日、七月二日、七月十五日及七月三十日向財政部高雄關稅局申報自印尼進口INDONESIANFINIS
HEDFLOOR五批，報單號碼：ＢＣ＼八五＼Ｕ一○五＼○○○五號、ＢＣ＼八五＼Ｕ一五四＼○○○六號、ＢＣ＼八五＼Ｕ三三二＼○○○五號、ＢＣ＼八五＼Ｖ四七○＼○○○七號及ＢＣ＼八五＼Ｖ五八九＼○○一三號，報列海關進口稅則（以下簡稱稅則）第四四一八‧九○‧九○號，互惠稅率百分之二‧五，經該局改列稅則第四四一二‧一一‧二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅。原告不服，分別向高雄關稅局聲明異議，經該局加具意見報請被告關稅總局併案評定異議駁回，發給關評台第八五○一二八號評定書。原告仍不服，循序提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、原告自七十八年起迄今，每月均從印尼進口與系爭地板完全相同之『拼花地板』貨櫃數只，原告均按進口稅則第四四一八號，稅率二‧五申報，主管機關亦均依上開稅則、稅率課徵關稅在卷，惟自八十三年八月份起，財政部高雄關稅局在毫無預知或公告周知情況下，竟無緣無故將原告進口上開完全相同之貨品，突然改列進口稅則第四四一二‧一一‧二○號，按稅率二十課徵關稅，稅率遽然增加達八倍之多，已嚴重侵害原告之生存權益，此種行政作為實與政府依法行政之執法原則及秉持公信力背道而馳，此種濫用公權力，亦為法所不容，為此原告經過長達近三年來之聲明異議、訴願及再訴願等行政救濟程序，終於在‧１‧獲行政院作成再訴願決定書，其主文明載『原決定及原評定均撤銷．．．』，此有上開行政院決定書可稽，從而行政院台八十五訴字第○一二五一號決定書所載報單號碼ＢＤ八三＼六一一二＼○○○七號及ＢＤ八三＼六一五○＼○○二一號之原決定及原評定均已撤銷在卷。但在後進口與系爭貨品完全相同之貨品，如今卻遭行政院決定書作成『再訴願駁回』之決定，兩種絕然不同之決定版本，益顯本件行政處分要屬違背法令至明。再訴願決定機關任諸「處分機關」曲解法令，且利用訴願爭訟期間，允其作各種證據之補強，實有失客觀、公正之立場。又再訴願決定機關對同類貨品前後均經再訴願二者所作之不同決定，明顯違背法令，徒使訴願法形同具文，訴願制度形同虛機關之至明。本件尤其可議者，即自民國七十八年迄八十三年八月對系爭貨物，處分機關均依四四一八稅則課徵百分之二‧五之稅率在案，惟在稅則未作通盤檢討修正前，徵百分之二‧五稅率均屬非法，則處分機關多年來已明顯違法失職矣。二、本件再訴願決定書，在其主觀上已認定『經高雄關稅局查驗結果，來貨為貼面合板加工複合地板．．．』，既認定為複合地板，即應依貨品性質、用途予以歸類方是，原則無法堅守，則進口貨品繁多，可任意認定用途，更可朝令夕改，隨心所欲矣。又再訴願決定書理由所載內容，均係謂及加工合板及其他合板之類，在此所應確認者，即合板或加工合板均屬於材料或半成品，其用途五花八門，各取所需，此乃真正重心之所在，故而稅率應較高。而原告所進口之「銘木拼花地板」已成定型，且屬成品，僅作地板為其唯一用途，處分機關焉可恣意擴充解釋之﹖處分機關何以捨棄行之多年之四四一八‧三○‧○○號之註解，更而莫明所以引用至四四○九節之註解，且按該節要屬免稅。足徵處分機關引用Ｈ‧Ｓ無關之解釋加以拼湊，以印證其判斷，而對系爭貨物性質及稅則四四一八之註解則略而不論，方致作成錯誤決定，實有違證據法則與經驗法則。再查依Ｈ‧Ｓ解釋準則一：『類、章及分章之標題，僅為便於查考而，其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之。』，依此準則精神，按四四一二‧一一‧二○號明定為『加工合板類』，完全未論及拼花地板類，而四四一八節則明示已組成之「拼花地板」，從而依此稅則精神準則，斷不容處分機關以其主觀並超越行政裁量權而作出錯誤認定，此舉已嚴重侵及民眾權益，而本件系爭貨品正合於稅則四四一八‧三○‧○○號，故應適用四四一八節之規定殆無疑義。三、按原告自印尼所進口之「INDONESIANFINISHEDFLOOR」即系爭拼花地板每月均有進口，以往均依法按進口稅則第四四一八‧三○‧○○號，稅率二‧五課徵關稅，惟自八十三年八月份以後，高雄關稅局曾改列稅則為第四四一二‧九九‧四○號課徵關稅有之，又曾列為四四一二‧一一‧二○號，惟至被告一律列為四四一二‧一一‧二○號徵稅，足徵原告進口上開系爭拼花地板其認定之標準，常因人而異，此均肇因於詮釋不清及認定用途違誤所致，實令原告不解，更嚴重損及原告之合法權益。又據被告‧３‧５台總局稅字第八五一○一九一○號之公函中亦自承『關於稅則第四四一八節及四四一二節加工合板產品實務分辨不易，且稅則、稅率結構不盡合理，爭議不斷，海關在執行上產生困擾，謹建議將該產品之稅率機動調降並修正為一致，以減少訟源，請鑒核』歷歷在卷，最近更有一案例，即『柏岱公司』在‧‧自印尼進口同款、同性質之貨品，因不服所核定四四一二稅則號別，經提起異議，而後經由基隆關稅局複驗結果，接受原申報稅則即四四一八‧三○‧○○稅率課稅，並於‧５‧１以八十五基五業一字第○一七八號函退還溢徵進口稅款在，更突顯專業之主管關稅當局對系爭貨品核課關稅莫衷一是，毫無準則，一般民眾又如何遵循之﹖既然關稅當局自承分辨不易，且稅則稅率不盡合理，應本諸『事疑從輕』之法則認定之，方符法制，足徵關稅當局在無憑無據下仍繼續將系爭貨品，依稅則四四一二課徵二十關稅，即過於嚴苛，實不符法制之至明。四、原告曾檢具由產地國印尼，以完全相同之實物於一九九五年十二月四日送請德國慕尼黑財政總管理局關稅審核機構經審定為四四一八‧三○‧○○在，其中對銘木地板之成品結構記載綦詳，一併經公證在案。再者依據臺灣省林業試驗所發行之『木材文化與生活』曾刊載『拼花地板』（簡介）完全與原告進口之貨品契合，何以處分機關一再堅持其己見，而意圖扼殺業者之生存空間，實令人費解。再在本件再訴願決定書理由載被告機關曾檢附本案貨樣，送請林業試驗所鑑定是否為拼花地板或化妝合板加工複合地板，並請敍明認定標準。又依該所‧１‧八十五農林試利字第○六一五號函說明二載『送鑑木材樣品一件，經鑑定結果係屬化妝合板經加工而成之地板用材』，而在‧２‧９該所函鑑謂『本案所稱拼花部分為不超過六公厘之單板，與『木條』認定上有所差別』，此顯然該所係受『海關貨品要求鑑定，此有‧５‧農林試利字第二五八三號函及八五農林試利字第一三九四號函以及八五農林試利字第○七三二號函復鑑定結果可稽，藉以配合高雄關稅局所作處分之認定，如此林試所之上開多次不同鑑定一再變更，與其之前出版之刊物矛盾，其鑑定結果是否仍具客觀性與公正性﹖為此原告曾委託國立屏東技術學院林產加工技術系作出試驗報告，訴願機關不予採信，居然載謂『其試驗之物品稱為居家用地板與本案系爭貨品是否相同，不無疑義．．．』莫非行政機關仍存威權心態﹖只有合乎其認定標準者之鑑定方屬正確﹖又何能令民眾心悅誠服﹖五、被告在其答辯書所認定者，參據國際商品統一分類制度註解中文版四四一二節「合板、單板貼面板及類似積層材」之加工範疇詮釋如下：「上述任何種類之板材，可能由「金屬或塑膠」等其他材料加以敷面。另外，本節之產品可能加工成第四四○九節所敍之形式，彎曲加工、波狀加工、穿孔加工、切削或成型呈方形或長方形以外之形狀或不適於其他節所包括物品之特性之任何加工」及同註解第五五一頁有關稅則第四四○九節之詮釋：「木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條），沿著任何材邊及材面作連續型鉋或類似加工（已製舌榫，槽榫．．．或類似加工），不論是否經刨平、砂磨或指接．．．」，以上所引用稅則之「節」與詮釋，與系爭貨品之性質、形式均不相符，且亦無任何關連，足見主管機關如濫用錯引解釋，要屬置「依法行政」於不顧，從而「張冠李戴」、「削足適履」，並謬用詮釋註解，俾以契合其主觀認定，顯於法未洽。六、系爭貨品進口是從七十八年開始，而被告所引用者乃「七十五年」之函件，直至八十三年八月份始認定不適當，由稅則四四一八，稅率二‧五，冒然改採稅則四四一二，稅率二十，尤其經歷八年，已進口之系爭貨品批數不知凡幾之後，再引用七十五年之函件解釋，難道主管機關從未思及其處分之適法性﹖尤其應闡明者，行政命令絕不能任諸其違背相關法律。七、系爭貨品曾經行政院台八十五訴字第○一二五一號作成再訴願決定，將原決定及原評定均撤銷，並敍明「．．．況系爭來貨所應歸列之稅則未臻明確，得否從將來貨歸列行為時稅則第四四一八‧三○‧○○號課徵關稅，亦宜一併斟酌」。以上所載完全合於現代法治國家「罪疑從輕」、「事疑從」之法諺，尤其我國目前訴願係隸屬在行政系統之下，行政院訴願委員會之上開「再訴願決定理由」已一語道破「系爭貨品稅則之癥結」，且屬法律上見解，惟本件處分仍未依上開法理行事，一味無謂堅持，顧左右而言他，一再強引其偏頗不合理之觀點解釋，而置其他見解於不顧，其有違行政法則至明。八、被告固引臺灣林業試驗所鑑定貨樣之意見，但據該所出版之權威性刊物‧‧之「木材、文化與生活」早已認定系爭貨品為「拼花地板」，僅供作地板之用，且公開發行在卷，又應作何解釋﹖足徵厚度非拼花地板認定之標準至明。九、本件至為可議者，在系爭貨品爭訟之漫長期間，對於稅則稅率問題，被告曾函請我國駐比利時代表處，向世界海關組織關稅合作理事會
（ＷＣＯ）查詢結果，據我國駐比利時代表處回函：「根據世界海關組織即關稅合作理事會意見，即類似案件宜驗明用途，並洽請出口國海關提供分類意見，見，可請秘書處提Ｈ‧Ｓ委員會討論，又「拼花地板木條厚度以適宜及實用為宜，並無須硬性訂定標準」，又根據上開組織之承辦人員謂：「該貨品如為可『直接使用之地板成品』，則以歸列四四一八‧九○項目相關號列為宜」，此均有正式公文書為憑，原處分明知竟棄而不論，對爾後陸續進口之系爭貨品，仍一本偏頗見解，一味予以駁回，直至民國八十五年十一月主管機關對系爭貨品獲致比利時代表處之「簡函」後，卻「大加引用」，此種作法是否會讓人懷疑公權力之行使，缺乏公平與客觀性﹖而「公信力」又何在﹖「依法行政」之實質意義為何﹖Ｈ‧Ｓ會議既遲在八十五年間已獲致相同結論，惟系爭貨品更改稅則稅率，亦應從獲得結論證據後進口之系爭貨品徵起，俾免違犯「法律不溯既往」之原則，方為允洽與適法。十、查依照國際商品統一分類制度（Ｈ‧Ｓ）解釋準則一明載：『其分類之核定，應依照「各節所列之名稱」及有關類或章註為之．．．』，準則三（甲）明示：「節所列之具有特殊性者較僅具一般性者為優先適用」，同準則三（甲）－（Ⅲ）明示：「所定第一種分類方法，有特別規定貨品之節優先於一般規定之節適用」，（Ⅳ）－（ｂ）載：「對貨品分類說明較詳盡之節，優於相對不完整說明之前」，足見系爭貨品之核課，乃主管機關未遵照Ｈ‧Ｓ解釋準則，故而在實務上多年來產生前後矛盾、莫衷一是及偏差之認定，不勝枚舉。十一、按系爭產品乃屬「已成品」，其僅有一種「規格」，且明示為「地板」，此進口報單「貨品名稱、牌名、規格」欄內明載：「indonesianfinishedfloorsize：12×303×1818MM」，與四四一二節之合板屬於「材料及半成品者」規格多元化者，絕然不同，按主管機關最近所採00000000註－其貨品「加工合板，至少有一層由本章目註一所述熱帶樹類製成，每層厚度不超過六公厘者」，明示「加工合板」（證三修正海關進口稅則部分稅則）與系爭貨品即拼花地板絕然不同，何以硬要張冠李戴﹖削足適履﹖十二、原告在再訴願程序曾提示二製作過程、外觀全然相同之拼花地板交予被告主管機關指認，卻不知何指﹖後竟謂「貼面較厚者」層四四一八稅則，即二‧五稅率，而「貼面較薄者」屬四四一二稅則，即「二十」稅率，並謂此乃權宜措施，但何以在民國八十三年八月前一律認定為四四一八節，而最近始有改變，究係根據「進口稅則」何項規定﹖十三、末查本次所謂檢送至ＷＣＯ之系爭「拼花地板」製作流程與印尼廠商實際所送者不符，疑經修改，此有印尼致關稅暨評估處長函可稽。十四、綜上所述，本件原處分之認事用法均有重大違誤，為此狀請鈞庭明鑒，准予本件實施公開言詞辯論，俾能作出更合理、合法之論斷，並賜為撤銷再訴願決定、訴願決定、原評定及原處分，仍按四四一八稅則核課，俾符法制，確保權益等語。
被告答辯意旨略謂︰一、查本案來貨原申報貨名為INDONESIANFINISHEDFLOOR，報列進口稅則為四四一八‧九○‧九○‧○○‧○號「其他建築用細木製品及木作成品」項下，經高雄關稅局查驗結果實際來貨與原申報不符，為貼面合板加工複合地板，係由五層單板膠合而成，每層厚度均未超過六公厘，以柳安合板為基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽製舌榫之加工合板。參據國際商品統一分類制度註解中文版（以下簡稱ＨＳ註解）第五五四頁及第五五五頁對第四四一二節「合板、單板貼面板及類似積層材」之加工範疇詮釋如下：「上述任何種類之板材，可能由金屬或塑膠等其他材料加以敷面。另外，本節之產品可能加工成第四四○九節所敍述之形式，彎曲加工、波狀加工、穿孔加工、切削或成型呈方形或長方形以外之形狀或不適於其他節所包括物品之特性之任可加工」，及同註解第五五一頁有關稅則第四四○九節之詮釋：「木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條），沿著任何材邊及材面作連續型鉋或類似加工，（已製舌榫，槽榫，．．．或類似加工），不論是否經刨平、砂磨或指接．．．」，高雄關稅局以系爭貨物核與上開註解詮釋相符，予以改列進口稅則第四四一二‧一一‧二○號，按稅率二十課徵，並無不合。且本案貨品之稅則分類見解變更，係依財政部七十五年四月十九日台財關第0000000號函規定：「如發現原所歸列之類目號別不適當，擬變更其稅則號別課稅時，除已明文修訂者外，應先報部核定。」，報奉財政部核准後始據以改估。又查該前案進口相同物品（報單號碼ＢＤ＼八三＼六一一二＼○○○七號及ＢＤ＼八三＼六一五○＼○○二一號）經行政院台八十五訴字第○一二五一號再訴願決定書決定：「原決定及評定均撤銷，由原評定機關另為適當處分」，並敍明：「．．．允宜由原評定機關委請專業機構先行驗明來貨是否為拼花地板後，再行歸列所應歸屬之稅則，．．．」。案經高雄關稅局依該訴願決定書意旨檢附貨樣送請臺灣省林業試驗所鑑定結果，核與該局查驗結果相符，與本案同屬化妝合板加工複合地板，並均予歸列稅則四四一二節，行政院據以作成「再訴願駁回」之決定，應屬適當，原告所稱顯係斷章取義，核無可採。二、系爭貨品經高雄關稅局查驗結果，係由五層單板膠合而成，以柳桉合板為基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽、製舌榫之加工合板，屬化妝合板加工複合地板，依其製造過程、結構及加工情形，仍屬合板形態，符合前開ＨＳ註解中文版第五五四頁及第五五五頁之詮釋，而木製拼花地板列有專屬稅則第四四一八節，兩者貨品品目不同。至於稅則第四四一二節之加工合板，雖可能加工成稅則第四四○九節所敍述之形式，惟仍應歸屬於稅則第四四一二節加工合板項下。易言之，本案來貨雖經開槽、製舌榫等製成稅則第四四○九節形式，惟仍應歸列稅則第四四一二節。復查ＨＳ註解第五五八頁已明示拼花地板，係由置於一層或多層木材之支撐物上之『拼花木板』所構成，並非如來貨係以薄片貼於合板基材之上，兩者顯有不同。來貨既經驗明為化妝合板加工複合地板，與拼花地板不同，兩者分列不同稅則號別節中，自應依「國際商品統一分類制度解釋準則」準則一：「類、章及分章之標題，僅為便於查考而則號別所列之名稱及有關類或章註為之」規定辦理。原告所稱應係不諳ＨＳ註解對稅則第四四一八‧三○‧○○號「木製拼花地板」及第四四一二節「加工合板」之詮釋，致有所誤解。三、柏岱公司所進口貨物之表層厚度為○‧一公分，經核符合財政部八十四年十一月二十五日「研商有關Ｈ‧Ｓ第四四一二及第四四一八節加工地板之稅則分類事宜」會議紀錄結論：「㈠為便於實務上的執行．．．稅則號別第四四一八節木製拼花地板之適用以拼花層由厚度一公厘及以上之拼花木條構成者為限，做為通案之分類依據」。而本案系爭貨物表層厚度為○‧六公厘以下，兩者不同，自不宜相提並論。四、查木質拼花地板製造過程，前經被告函請我國駐比利時代表處查詢結果，為樹材裁切成一定規格，經拼花排板後熱壓膠合，各層木理方向相互垂直，再直剖（由中間剖，一分為二），核屬實木拼花製品，此與來貨係在合板上貼拼花之薄片單板（厚度不超過0.6MM）顯有不同，且來貨經鑑定結果與稅則第四四一八‧三○‧○○號之木製拼花地板不同有如前述；另依日本之關稅週報第二○八二號亦載明類似貨物「FANCYFLOOROFWOOD」應分類於稅則第四四一二節項下，足見本案分類應屬正確。
五、相同貨物經高雄關稅局檢樣送請臺灣省林業試驗所鑑定來貨是否為拼花地板或化妝合板加工複合地板，經該所八十五年五月十三日八五農林試利字第二五八三號函復，略以「貴局送鑑地板樣品．．．，可供壁板或家具面板等用途，視使用者而定」，鑑定結果可供壁板或家具面板等用途，於鑑定報告書上列載甚明，原告辯稱純為關稅當局臆度之詞，顯與事實不符。另查臺灣省林業試驗所係財政部核定之木材鑑定權威機構，具專業素養，其鑑定結果之公信力應不容置疑。六、有關原告另案進口相同貨物，業經財政部函請駐比利時代表處向世界海關組織查詢結果，認所附貨樣以歸列稅則第四四一二節相關項下為宜，此有行政院再訴願決定書之理由欄評敍在卷可稽，原告所稱該訊息被蒙在鼓裡，核與事實不符。另本案高雄關稅局核列系爭貨物稅則時，均依有關規定辦理，有如前述，原告所稱違反「依法行政」乙節，顯係飾詞狡辯。七、綜上所述，原告行政訴訟理由均核無可採，本案高雄關稅局原處分，仍請予以維持等語。
理由按海關進口稅則第四四一二‧一一‧二○號為加工合板之外層至少有一層由下述熱帶木材製成者：暗紅柳桉、淺紅柳桉、白柳桉、西伯木、林巴木、加彭桃花心木、沙比利木、巴篆木、桃花心木、巴西黃檀及蓋亞那伽羅木，每層厚度不超過六公厘，互惠稅率百分之二十；同稅則第四四一八‧三○‧○○號為「木製拼花地板」，互惠稅率百分之二‧五；同稅則第四四一八‧九○‧九○號為鑲空格子木板以外之「其他建築用細木製品及木作成品」，互惠稅率百分之二‧五。查本件原告於前揭時地，進口如事實欄所載之系爭貨物，原申報貨名為INDONESIANFINISHEDFLOOR，報列進口稅則為四四一八‧九○‧九○‧○○‧○號「其他建築用細木製品及木作成品」項下，互惠稅率百分之二‧五，經高雄關稅局查驗結果實際來貨與原申報相符，為貼面合板加工複合地板，係由五層單板膠合而成，每層厚度均未超過六公厘，以柳安合板為基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽製舌榫之加工合板。乃予改列稅則第四四一二‧一一‧二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅。原告不服該局之核定，以系爭來貨屬拼花地板，由一小塊一小塊木板拼湊而成，規格一致，僅適用於地板一途，應歸列稅則第四四一八‧三○‧○○號云云，分向該局聲明異議。經該局加具意見報請被告評定。被告以國際商品統一分類制度註解（以下稱Ｈ‧Ｓ註解）中文版第五五四、五五五頁對稅則第四四一二節「合板、單板貼面板及類似積層材」之加工範疇之解釋：「上述任何種類之板材，可能由金屬或塑膠等其他材料加以敷面。另外，本節之產品可能加工成第四四○九節所敍述之形式，彎曲加工、波狀加工、穿孔加工、切削或成型呈方形或長方形以外之形狀或不適於其他節所包括物品之特性之任何加工。」及同註解第五五一頁有關稅則第四四○九號之解釋：「木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條），沿著任何材邊及材面作連續型鉋或類似加工，（已製舌榫，槽榫，．．．或類似加工），不論是否經刨平、砂磨或指接。」系爭來貨經驗明為已開榫槽之貼面合板加工複合地板，每層單板厚度均未超過六公厘，核與上開註解之解釋相符；又有關化妝合板加工複合地板（即貼面或化妝合板已開舌榫及槽榫加工者）之稅則分類，經該局報經財政部八十三年六月三十日台財關第000000000號函同意參據Ｈ‧Ｓ註解歸列稅則第四四一二節加工合板項下適當號別。而稅則第四四一八節木製拼花地板指木質實木地板（或木質實木拼花地板），高雄關稅局查明系爭來貨係由素面合板經加貼天然木材單板成為貼面加工合板後，再經鋸裁及開凹凸槽榫成為貼面合板加工複合地板，每層單板厚度均未超過六公厘，據以改列稅則第四四一二‧一一‧二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅，應無不合，乃併案評定異議駁回。原告猶表不服，循序提起行政訴訟，而為如前揭事實欄所載情詞之主張。惟查：一、原告前案進口相同物品（報單號碼ＢＤ＼八三＼六一一二＼○○○七號及ＢＤ＼八三＼六一五○＼○○二一號）雖經行政院台八十五訴字第○一二五一號再訴願決定書決定：「原決定及評定均撤銷，由原評定機關另為適當處分」，並敍明：「．．．允宜由原評定機關委請專業機構先行驗明來貨是否為拼花地板後，再行歸列所應歸屬之稅則，．．．」。然經高雄關稅局依該訴願決定書意旨檢附貨樣送請臺灣省林業試驗所鑑定結果，核與該局查驗結果相符，與本案同屬化妝合板加工複合地板，並均予歸列稅則四四一二節，行政院乃據以作成「再訴願駁回」之決定，尚無不當。原告主張，前案行政院再訴願決定書，已將原決定及原評定均撤銷，但在後進口與系爭貨品完全相同之貨品，卻遭行政院作成「再訴願駁回」之決定，益顯本件行政處分要屬違背法令云云，核不足採。二、本案貨品前經高雄關稅局於八十五年五月四日以高便進字第一二三九號函檢樣送請臺灣省林業試驗所鑑定貨樣是否為拼花地板或化妝合板加工複合地板，並請敍明認定標準。據該所八十五年五月十三日八五農林試利字第二五八三號函復：「貴局送鑑地板樣品經鑑定結果係以不超過六公厘之單板覆貼於素面合板，並經側面開槽加工而成之二次以上加工板料，可供壁板或家具面板等用途，視使用者而定。與八十五年一月三十一日農林試利字第○六一五號函復鑑定案件相同，請參照。」，惟該所農林試利字第○六一五號函並未敍明認定標準，該局乃以高普前字第○四四七號函詢該所，經該所以八五農林試利字第一三九四號函轉八五農林試利字第○七三二號函復鑑定結果及認定標準：「係以不超過六公厘之單板覆貼於素面合板，並經側面開槽加工而成之地板用途板料。按海關進口稅則四四一八‧三○‧○○所陳述之木製拼花地板係由一層或多層木材之支撐物上之拼花『木條』所構成者。本案所稱拼花部分為不超過六公厘之『單板』，與『木條』認定上有所差別。」則本案貨品鑑定結果，核與該局查驗結果相符，係由五層單板膠合而成，以柳桉合板為基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽、製舌榫之加工合板，屬化妝合板加工複合地板，依其製造過程、結構及加工情形，仍屬合板形態，符合前開Ｈ‧Ｓ註解中文版第五五四頁及第五五五頁之詮釋，而木製拼花地板列有專屬稅則第四四一八節，兩者貨品品目不同。至於稅則第四四一二節之加工合板，雖可能加工成稅則第四四○九節所敍述之形式，惟仍應歸屬於稅則第四四一二節加工合板項下。易言之，本案來貨雖經開槽、製舌榫等製成稅則第四四○九節形式，惟仍應歸列稅則第四四一二節。復查Ｈ‧Ｓ註解第五五八頁已明示拼花地板，係由置於一層或多層木材之支撐物上之『拼花木板』所構成，並非如來貨係以薄片貼於合板基材之上，兩者顯有不同。來貨既經驗明為化妝合板加工複合地板，與拼花地板不同，兩者分別不同稅則號別節中，自應依「國際商品統一分類制度解釋準則」準則一：「類、章及分章之標題，僅為便於查考而核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之」規定辦理。原告主張被告在其主觀上已認定經高雄關稅局查驗結果，來貨為貼面合板加工複合地板，既認定為複合地板，即應依貨品性質、用途予以歸類方是，而原告所進口之「銘木拼花地板」已成定型，且屬成品，僅作地板為其唯一用途，被告焉可恣意擴充解釋，足徵被告引用Ｈ‧Ｓ無關之解釋加以拼湊，以引證其判斷，而對系爭貨物性質及稅則四四一八號之註解略而不論，方致作成錯誤決定，實有違證據法則與經驗法則云云，亦無可取。三、另案由柏岱公司所進口貨物之表層厚度為○‧一公分，經核符合財政部八十四年十一月二十五日「研商有關Ｈ‧Ｓ第四四一二及第四四一八節加工地板之稅則分類事宜」會議紀錄結論：「㈠為便於實務上的執行．．．稅則號別第四四一八節木製拼花地板之適用以拼花層由厚度一公厘及以上之拼花木條構成者為限，做為通案之分類依據」。而本案系爭貨物表層厚度為○‧六公厘以下，兩者不同，自不宜相提並論。原告主張柏岱公司自印尼進口同款、同性質之貨品，因不服所核定四四一二稅則號別，經提起異議後，經由基隆關稅局複驗結果，接受原申報稅則即四四一八‧三○‧○○稅率課稅云云，仍無可採。四、木質拼花地板製造過程，前經被告函請我國駐比利時代表處查詢結果，為樹材裁切成一定規格，經拼花排板熱壓膠合，各層木理方向相互垂直，再直剖（由中間剖，一分為二），核屬實木拼花製品，此與來貨係在合板上貼拼花之薄片單板（厚度不超過0.6MM）顯有不同，且來貨經鑑定結果與稅則第四四一八‧三○‧○○號之木製拼花地板不同有如前述；另依日本之關稅週報第二○八二號亦載明類似貨物「FANCYFLOOROFWOOD」應分類於稅則第四四一二節項下，有台北駐日經濟文化代表處八十四年四月二十八日經組第二四三號致財政部函及所附日文關稅週報影本附卷可稽，足見本案分類應屬正確。原告主張據我國駐比利時代表處回函謂根據關稅合作理事會之意見，拼花地板木條厚度以適宜及實用為宜，並無須硬性訂定標準；又根據上開組織之承辦人員謂「該貨品如為可直接使用之地板成品，則以歸列四四一八‧九○項目相關號別為宜」云云，尚無可採。五、相同貨品經檢樣送請臺灣省林業試驗所鑑定貨樣是否為拼花地板或化妝板加工複合地板，並請敍明認定之標準。據該所鑑定結果，係屬二次加工化妝合板複合地板無訛，該所係木材鑑定權威機構，具專業素養，其公信力不容置疑，則本件自應歸列進口稅則第四四一二‧一一‧二○節。原告主張其曾檢具由產地國印尼以完全相同之實物送請德國慕尼黑財政廳管理局關稅審核機構經審定為四四一八‧三○‧○○號列，要非可取。六、原告另案進口與系爭來貨相同之銘木拼花地板，業經經濟部國際貿易局函請駐比利時代表處向世界海關組織查詢結果，認所附貨樣以歸列稅則第四四一二節相關項下為宜，有財政部八十五年十二月二十四日台財訴字第八五二一七九五七九號函附駐比利時代表處八十五年十一月十四日比利字第四七五號簡函影本附卷可稽，該處八十五年十一月二十九日比利字第五○五號簡函復財政部亦敍明世界海關組織於Ｈ‧Ｓ會議中已獲致相同結論，認原告進口之INDONESIANFINISHEDFLOORING貨物，應歸列稅則第四四一二節項下，有該處八十六年七月十日比利字第三二九號簡函檢附世界海關組織提供之
DOC.40.475E原文影本及中譯本各一份附卷足憑。該DOS40.475E地板嵌板之分類Ｈ‧Ｓ委員會之決議並謂：「根據提供之資料及樣品，該產品為嵌板（寬大約三十公分，長約一八○公分）由合板（八至十二公分厚）表面貼木薄片（由木積層材之刨片）組成，以便仿成拼花木條製之地板嵌板。其表面經砂磨、着色及上漆，有些表面經縱向溝痕加工，該嵌板每端製舌榫，兩邊製溝槽．．．。檢視該產品其已組成嵌板，非屬拼花木條拼成（根據註解第六七八頁第二段對四四○九之解釋）。秘書處亦認為該製造商雖說明其可為拼花地板，但仍無法歸列稅則第四四一八‧三○節，該嵌板不適用於建築用細木製品及木作成品或鑲空格子板之敍述，因而稅則第四四一八‧九○其他目亦被排除。根據提供之製作過程（表面加工製舌榫）該產品應歸列稅則四四一二節。秘書處依據解釋準則Ⅰ認為其係貼面合板嵌板而應歸列該節。」等語，另有印尼木板公會提供之已完成地板之製作流程影本附卷可按。是本件貨品，應歸列進口稅則第四四一二‧一一‧二○節，已無疑義。原告仍執詞一再爭執，並謂本次所謂檢送至ＷＣＯ之系爭「拼花地板」製作流程與印尼廠商實際所送者不符，疑經修改，有印尼致關稅暨評估處長函可稽云云，然觀乎該函中譯本所載內容，係對拼花地板是有舌榫的合板上加層薄板，而將它歸類到四四一二條款，仍有異議，並非謂拼花地板製作流程被修改（見卷附該函中譯本影本）。原告之上開主張顯不足採。綜上所述，本件原告先後分五批進口之系爭貨物，經高雄關稅局改列海關進口稅則第四四一二‧一一‧二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅，經原告聲明異議，該局報請被告併案評定異議駁回，於法並無違誤，一再訴願決定遞予維持，皆無不合。原告起訴聲明撤銷，難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年一月二十二日
行政法院第四庭
審判長評事曾隆興
評事沈水元評事吳仁評事吳錦龍評事林家惠右正本證明與原本無異
法院書記官陳盛信中華民國八十七年一月二十三日