裁判字號：臺灣士林地方法院92年訴字第623號刑事判決
裁判日期：民國94年01月13日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣士林地方法院刑事判決92年度訴字第623號公訴人臺灣士林地方法院檢察署檢察官被告丙○○
辛○○壬○○右一人選任辯護人 游雅鈴 律師
張世興 律師上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（91年度偵字第7194號）及移送併案（93年偵字第3512號），本院判決如下：
主文辛○○公司負責人為納稅義務人，以不正當之方法逃漏稅捐，處有期徒刑拾月；又商業負責人以明知不實事項而填製會計憑證，處有期徒刑捌月；應執行有期徒刑壹年肆月。
壬○○公司負責人為納稅義務人，以不正當之方法逃漏稅捐，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；又共同商業負責人以明知不實事項而填製會計憑證，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以參佰元折算壹日；應執行有期徒刑拾月，如易科罰金，以參佰元折算壹日。
丙○○無罪。
事實
一、辛○○係納稅義務人即址設台北縣汐止市○○○路○○○巷○號2樓 吉欣 鷹架有限公司（以下簡稱吉欣公司）之負責人，亦為主辦公司會計業務之商業負責人。辛○○於民國83年底申報吉欣公司83年度營利所得稅時，明知如附表一所示之人於83年間並未在吉欣公司任職，亦未曾受領任何工資及費用，竟為求減輕應繳之稅捐，以新台幣（下同）43萬元的代價，向一姓名年籍不詳成年男子購買如附表一所示之人影本，先委由不知情之會計師事務所人員製作如附表一所示之人之薪資表，並於業務上填製之83年「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」上，均登載25萬元之不實工資收入，並據以填載吉欣公司該年度營利事業所得稅結算申報書，將上開不實之薪資金額列為公司成本，合計虛報薪資1325萬元，進而並持向財政部台灣省北區國稅局瑞芳稽徵所申報扣抵營利事業所得稅，而行使該業務上登載不實文書，以此不正當方法逃漏該年度營利事業所得稅計0000000元，足以生損害於附表一所示之人及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
二、壬○○係納稅義務人即址設台北市○○區○○街○○○號3樓弘民工程有限公司（下稱弘民公司）之負責人，亦為主辦公司會計業務之商業負責人。壬○○於83年底申報弘民公司83年度營利所得稅時，明知如附表二所示之人於83年間並未在弘民公司任職，亦未曾受領任何工資及費用，竟為求減輕應繳之稅捐，與一姓名年籍不詳成年男子共同基於以明知不實事項而填製會計憑證之犯意聯絡，向該名男子取得如附表二所示之人薪資表、切結書，先委由不知情之會計師事務所人員於業務上填製之83年「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」上，登載如附表二所示之不實工資收入，並據以填載弘民公司該年度營利事業所得稅結算申報書，將上開不實之薪資金額列為公司成本，合計虛報薪資470萬元（起訴書附表一僅記載
425萬元，因 鄭先固 、癸○○部分已先經稅捐稽徵機關剔除，故應合計列入虛報薪資總額），進而並持向財政部台北市國稅局申報扣抵營利事業所得稅，而行使該業務上登載不實文書，以此不正當方法逃漏該年度營利事業所得稅計338648元，足以生損害於附表二所示之人及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。
三、案經癸○○告訴及財政部臺灣省北區國稅局移送台灣板橋地方法院檢察署檢察官報請台灣高等法院檢察署檢察長核轉台灣士林地方法院檢察署檢察官偵查起訴，及移送併案審理。理由
壹、有罪部分：
一、訊據被告辛○○固不否認提供如附表一所示之員工請領薪資文件予會計師事務所人員據以填製報稅資料之事實，惟堅決否認有何違反稅捐稽徵法、商業會計法等犯行，辯稱：其提出之員工請領薪資文件（含工資表、印章、切結書等），均係由當時工程之小包己○○所提供；82、83年時係由其出材料，由己○○找工人來做工程，工人的薪資也請己○○轉發給工人，故當時年底公司要製作員工薪資所得扣繳憑單時，亦係要己○○提供員工名冊等資料給其公司報稅，就己○○所提供之資料，其並不知道係偽造等語。惟查：
（一）被告辛○○於台灣板橋地方法院檢察署偵查中供承：「我於83年有買來7、8張本。我要回去查才知道誰幫我蒐集7、8張「83年我朋友己○○拿一疊萬元，買下一疊憑單。」（見該署89年偵字第21539號偵查卷第15、18頁；以下如無特別標明，均指台灣板橋地方法院檢察署），核與被害人癸○○等人具狀指述遭盜報請領薪資之情節相符，並有癸○○之財政部台灣省北區國稅局83年度綜合所得稅核定通知書（86年度他字案第1006號偵查卷第10頁）、癸○○83年度各類所得扣繳暨免扣繳媒體申報資料、房屋稅籍編號（前揭他字卷第21頁）、財政部國稅局處分書（87年偵字第26560號偵查卷第4頁）、吉欣公司83年度異常薪資所得總額明細及事證資料（同前揭第26560號偵查卷第14、15頁）、吉欣公司83年度虛報薪資違章裁案檢舉人資料名冊（同前揭第26560號偵查卷第33、34頁）及被告辛○○所提供包含附表一所示之人之薪資表與切結書等附卷可稽。
（二）被告辛○○嗣後雖辯稱：該相關不實之員工資料，均係由己○○所交給他，該員工均係己○○所雇，其不認識渠等等語。然查證人己○○業於另案偵查及本院85年度訴字第
726號偽造文書等案審理時，就被告前開辯解斷然否認之，並證稱：其未曾提供人工資及出切結書給辛○○，亦未曾替辛○○找工人等語（見台灣士林地方法院檢察署85年度他字第461號偵查卷第12、30-34、49頁）。且證人己○○雖被提起公訴，惟業經本院以85年度訴字第727號判決以己○○並無交付被害人之資料予被告辛○○，足證交付資料給被告辛○○者，另有其人，而與己○○無涉為由，判決己○○無罪確定。被告辛○○辯稱係己○○提供被害人之資料，無證據以實其說，難予採信。
（三）查被告辛○○為吉欣公司之負責人，其於83年度因虛列癸○○等人之薪資費用，合計共1325萬元，逃漏當年度營利事業所得稅金額共計0000000元等情，有財政部國稅局處分書附卷可按（87年偵字第26560號偵查卷第4頁）。從而本件事證明確，被告辛○○之犯行洵堪認定，應依法論科。
二、訊據被告壬○○固不否認提供如附表二所示員工請領薪資文件予會計師事務所人員據以填製報稅資料之事實，惟堅決否認有何違反稅捐稽徵法、商業會計法等犯行，辯稱：其沒有虛報工資，其當時有承攬工程，並將部分工程轉包，由下包之工頭找工人施作，並提供相關資料予他以為領取工資之證明，其中部分工程係轉包給工頭乙○○、庚○○，再由上開二人雇工及請領工資，至於該工頭所提供之人是否確實受雇，其並不知悉；又起訴書附表所列入虛報薪資人頭之丁○○，確實有向其領取薪資，有其所具之工資表影本可證等語。惟查：
（一）證人庚○○、乙○○於本院審理時均明確證稱：渠等均非被告壬○○之工頭，亦未曾替被告壬○○工作或為其雇用工人，更遑論交付任何員工請領薪資資料等予被告等詞。
（二）證人庚○○就當時認識被告壬○○之經過、取得被告壬○○公司發票之原因、其之不曾提供他人之且就被告壬○○提出為證載有其簽名等字跡之扣繳憑單與切結書等，亦斷然否認為其所簽，並庭呈其真正字跡以供本院比對等情；而被告壬○○經證人庚○○上揭證述後，亦不否認出售公司發票予證人庚○○之事實，惟又翻稱 陳國雄 、陳 杜素儉 等人之資料均為 郭百堯 所提供云云，顯見被告壬○○此部分供詞反覆不實，已難採信。
（三）證人乙○○固坦承有受他人唆使，以簽一張1、2千元之代價，虛偽填載多份空白工資表及切結書等資料，並提供其之福成或曾在被告壬○○所稱之三芝工地工作，且亦就被告壬○○及 王朝忠 等工人其亦明確證稱並不認識；參以證人乙○○上揭證詞尚就其本身偽填工資表等事實，坦承供述而不加避諱，是其證述自應屬實在，被告壬○○反此所辯自亦不足憑採。
（四）此外，復有癸○○之財政部台灣省北區國稅局83年度綜合所得稅核定通知書（前揭他字偵查卷第10頁）、癸○○83年度各類所得扣繳憑單（前揭他字偵查卷第29頁）、國稅局83年度所得稅核定通知書（前揭他字偵查卷第11頁）、財政部台北市國稅局函（前揭偵字第26560號偵查卷）及被告壬○○所提附表二所示之人之薪資表、切結書等在卷為證。而弘民公司83年度因虛列癸○○等人之薪資費用，合計共470萬元（起訴書附表一僅記載425萬元，因鄭先固、癸○○部分已先經稅捐稽徵機關剔除，故應合計列入虛報薪資總額），逃漏當年度營利事業所得稅金額共計338648元等情，復有財政部台北市國稅局92年8月29日財北國稅審三字第0920224576號函附相關資料在卷可憑。是被告壬○○犯行亦屬罪證明確，應依法論科。
三、按薪資表係薪資支出之原始憑證，為簽收之名冊，屬商業會計憑證之原始憑證，乃商業會計法第15條第1款規定之「原始憑證」，屬於商業會計憑證之一種；被告辛○○、壬○○均為公司法規定之負責人，納稅義務人吉欣、弘民公司虛列薪資費用藉以逃漏營利事業所得稅，依稅捐稽徵法第47條第
1款之規定，應轉嫁於被告辛○○、壬○○，由被告辛○○、壬○○代負同法第41條以不正當方法逃漏稅捐刑責。復查商業負責人有以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者，依84年5月19日修正前商業會計法第66條第1款之規定，處五年以下有期徒刑、拘役或一萬元以下罰金；雖被告行為後，該法業於84年5月19日及87年10月29日分別修正公布，並先後自84年5月21日、00年00月00日生效，依修正後現行之商業會計法第71條第1款規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者」。惟新舊法比較結果，以舊法較有利於被告，是依刑法第2條第1項但書之規定，應適用84年5月19日修正前之商業會計法相關規定。又所得稅扣繳義務人依所得稅法第89條第3項或同法第92條規定，填發免扣繳憑單或扣繳憑單，旨在使稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐稽徵。員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，僅係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其既非造具記帳憑證所根據之憑證，亦非證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，自非商業會計法第15條所規定之商業會計憑證。又刑法第215條所謂「業務上作成之文書」以文書之作成與其業務有密切關係，非執行業務即不能作成該文書者，均屬之。公司員工薪資扣繳暨免扣繳憑單為記載員工薪資狀況之文件，與營利公司業務本有密切之關係，對從事公司業務之公司負責人，自屬業務上之文書。核被告辛○○、壬○○所為，係犯稅捐稽徵法第41條以不正當方法逃漏稅捐罪、84年5月19日修正前商業會計法第66條第1款之填製不實會計憑證罪及刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪。被告二人業務上登載不實之低度行為，應為行使登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。被告二人分別委由不知情之會計人員為之，為間接正犯；被告壬○○與姓名年籍不詳成年男子間有犯意聯絡及行為分擔，該男子雖非商業負責人，仍以共犯論，為共同正犯。又被告二人基於為公司逃漏稅捐之目的，基於同一犯意，接續填製多張不實之薪資表及員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，應屬接續犯。被告二人所犯84年5月19日修正前商業會計法第66條第1款之填製不實會計憑證罪及刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪間，有方法結果之牽連關係，應從一重論以84年5月19日修正前商業會計法第66條第1款之填製不實會計憑證罪。起訴書雖未論及薪資表部分，惟此部份與起訴之登載不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單部分有牽連犯之裁判上一罪關係，本院得併為審理。又移送併案審理部分（虛報 蔡萬生 薪資、逃漏稅捐），業據檢察官起訴，本院亦得併為審理。又刑法第55條之牽連犯，必須二個以上之行為有方法與結果之關係，始足構成，亦即必須以犯一罪之方法行為犯他罪，或以犯一罪之結果行為犯他罪，方得成立牽連關係，公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，僅係代罰而已，公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬於公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言。故被告辛○○、壬○○所犯稅捐稽徵法第41條及84年5月19日修正前商業會計法第66條第1款二罪間，無牽連犯之裁判上一罪關係，應予分論併罰。起訴書認被告就登載之不實之「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」部分係犯修正前之商業會計法第66條第1款罪嫌，且認其所犯違反商業會計法與違反稅捐稽徵法二罪間有牽連關係，均尚有未洽，惟業據公訴人審理時予更正，附此敘明。本院審酌被告二人行使業務上登載不實之文書逃漏稅捐，對於國庫及稅捐公平有所損害，且所逃漏稅捐額非微，二人犯後均猶飾詞掩過，而被告辛○○前已因同一手法逃漏吉欣公司82年之公司營利事業所得稅，業經臺彎高等法院92年上更（1）字第721號判處有期徒刑柒月確定，雖不構成累犯，然足見反覆逃漏稅捐之惡性非輕，及二人素行、品行、智識程度等一切情狀，爰就所犯上開各罪，分別量處如主文所示之刑，並就被告壬○○部分諭知易科罰金之折算標準，且均定其應執行之刑。又被告壬○○所犯係屬最重本刑為5年以下有期徒刑之罪，因被告壬○○行為後刑法第41條業於90年1月10日修正公布施行，由原來犯最重本刑為3年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下徒刑或拘役之宣告得易科罰金之要件，修改為犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受
6個月以下徒刑或拘役之宣告得易科罰金之要件，比較新舊法，應以新法有利於被告壬○○，自應依刑法第2條第1項前段規定，適用裁判時前開修正之刑法第41條規定，諭知易科罰金之折算標準。
四、公訴意旨另以：被告辛○○、壬○○所提出之以附表一、二之人名義之薪資表、切結書係屬偽造文書，被告持以行使，另犯有刑法第216條、第210條之行使偽造私文書罪嫌等語。惟按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實，刑事訴訟法第154條第2項定有明文。查卷內證據固可證明如附表一、二之人分別遭被告辛○○、壬○○虛報薪資，然被告辛○○於偵查中供稱係以43萬元之代價向他人購買身分證影本，被告壬○○於本院審理時則供稱係由他人提供薪資表、切結書；參以證人乙○○於本院審理時證稱：以簽一張1、2千元之代價，虛偽填載多份空白工資表及切結書等資料，並提供其之資表、切結書是否為未經本人授權製作之偽造文書仍有合理之懷疑存在。又縱使該薪資表、切結書為未經本人授權製作之偽造文書，參以被告辛○○、壬○○以一定之代價向他人購得或取得能合理推知已取得本人授權，其二人就該薪資表、切結書屬偽造之文書是否有所認識，亦有合理之懷疑存在。此外，復查無其他證據足資證明被告二人有行使偽造私文書犯行，自難遽認被告有此部分犯行，惟公訴人認此部分犯行與前揭論罪科刑部分有牽連犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。
貳、無罪部分：
一、公訴意旨略以：被告丙○○為址設台北市○○區○○路○○號
3樓之6號菲僑裝潢有限公司之公司負責人，為從事業務之人，明知癸○○於84年間並未在其所任職之公司或其所承攬之工地工作及支薪，竟於申報84年度營利事業所得稅時，委由不知情之會計師事務所人員於業務上填製渠等公司該年度之「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」之文書，登載不實之工資收入，並據以填載渠公司該年度營利事業所得稅結算申報書，進而並持向轄區之稅捐機關虛報薪資所得15萬元，使營業成本增加，營利所得減少，而行使該業務上登載不實文書，並以此不正當方法逃漏該年度營利事業所得稅10203元，足以生損害於癸○○及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性，因認被告丙○○涉有稅捐稽徵法第41條及刑法第216、215條之罪嫌。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實，刑事訴訟法第154條第2項定有明文。另按事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，為裁判基礎；且認定事實所憑之證據，其為訴訟上之證明，須達於通常一般之人均不致有所懷疑而得確信者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理懷疑存在時，尚難為有罪之認定基礎；苟積極之證據不足以為被告事實之認定，即應為被告有利之認定，更不必有何有利之證據；檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法，倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其指出證明之方法，無從說服法院以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知。
三、公訴意旨認被告丙○○涉有上開犯嫌，無非係以財政部台北市國稅局函、及被告丙○○所提出之付款證明尚無從確認被告丙○○有支付相當工資之紀錄為據，惟查：訊據被告丙○○堅決否認有何上開犯行，並辯稱癸○○之員工領薪資料，係當時其之下包甲○○所提供等語。而證人甲○○經本院迭次傳喚無著，其雖曾於偵查中到庭證稱：其在83年間曾與 郭路雄 一起在被告丙○○處做過事，約做一個月，一天工資約新台幣2千餘元，其僅拿其與郭路雄的（台灣士林地方法院檢察署91年度偵字第7194號偵查卷第43頁）。惟據被告丙○○庭呈為證之支票影本二紙觀之，其中一紙發票人乃為菲僑公司，受款人為甲○○，支票金額乃高達205500元整，而另一紙發票人為丙○○、受款人空白、付款銀行為台北銀行中山分行、金額為115700元之支票，乃係於證人甲○○於台北縣淡水信用合作社英專分社之帳戶內提示，有該社92年4月24日92淡信昌字第235號函附之交易明細表在卷可稽，以上開合計金額對照甲○○前揭證詞所計算出之一個月工資總額，顯然高出甚多，是證人甲○○前揭證詞已顯屬可疑。再參以證人即另一承包被告工程之小包戊○○於本院審理時指證甲○○確有長年承包被告之泥作工程歷歷；且衡諸常情，被告本件所涉逃漏稅金額亦僅10203元耳，被告是否有必要為此單一少額之稅款而甘冒刑責，亦有可疑。是綜上，堪認證人甲○○上揭證詞應非實在，則被告前開所為辯解，自非無稽，被告之犯罪嫌疑顯尚存有相當之合理懷疑存在，揆諸前引判例，被告之犯罪嫌疑既不足以證明，自應為無罪之諭知。
參、依刑事訴訟法第299條第1項前段、第301條第1項、稅捐稽徵法第41條、第47條第1款、84年5月19日修正前商業會計法第66條第1款、刑法第2條第1項、第11條前段、第28條、第216條、第215條、第55條、第41條第1項前段、第
2項、第51條第5款、罰金罰鍰提高標準條例第1條前段、第2條，判決如主文。
本案經檢察官張惠菁到庭執行職務中華民國94年1月13日
刑事第七庭審判長法官王梅英
法官王沛雷法官劉秉鑫以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀。
書記官曾恆壽中華民國94年1月13日附錄本案論罪科刑法條全文：
稅捐稽徵法第41條：
(逃漏稅捐之處罰)納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣60000元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條第1款：
(法人或非法人團體負責人之刑責)本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一公司法規定之公司負責人。84年5月19日修正前商業會計法第66條第1款：
商業每屆決算應編製左列報表：
一營業報告書。
二財務報表。中華民國刑法第215條：
(業務上文書登載不實罪)從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
中華民國刑法第216條：
(行使偽造變造或登載不實之文書罪)行使第條至第條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
附表一：
張國桹 、 邱文和 、乙○○、 廖雪清 、癸○○、 黃傳興 、 谷家榮 、 羅家復 、 蔡龍川 、王朝忠、 嚴肅 、 林天來 、 林義雄 、 王壽生 、 黃福成 、 翁朴祥 、 賴錦清 、 鐘昇 、 黃振發 、 何芳雄 、 高漢斌 、 張仕明 、 朱炳焜 、 翁進隆 、 陳韓宗 、 楊松村 、 廖文正 、 張炳祥 、 葉明哲 、 李世貞 、 郭文添 、 廖森銀 、 范振嵊 、 金貴榮 、 林詹留 、 劉恆維 、 蕭銘福 、 原阿竹 、 孫寶珠 、 白伸吉 、 郭國雲 、 吳尚書 、 張文雄 、 陳武雄 、 鄭惠芳 、蔡萬生、 王明源 、 林百芬 、 朱碧惠 、 鍾文宏 、 柯智盛 、 周士傑 、 周哲安 附表二：
┌───┬───────┬────────┐│編號│被虛報人姓名│金額（新台幣）│├───┼───────┼────────┤│一│王朝忠│250000元│├───┼───────┼────────┤│二│ 林宣琳 │250000元│├───┼───────┼────────┤│三│乙○○│250000元│├───┼───────┼────────┤│四│ 鄭忠傑 │250000元│├───┼───────┼────────┤│五│ 唐天祥 │250000元│├───┼───────┼────────┤│六│鄭先固│250000元│├───┼───────┼────────┤│七│ 謝再發 │250000元│├───┼───────┼────────┤│八│丁○○│250000元│├───┼───────┼────────┤│九│陳 杜柔儉 │250000元│├───┼───────┼────────┤│十│ 林枝裕 │250000元│├───┼───────┼────────┤│十一│游兩村│250000元│├───┼───────┼────────┤│十二│癸○○│200000元│├───┼───────┼────────┤│十三│ 陳忠義 │250000元│├───┼───────┼────────┤│十四│陳國雄│200000元│├───┼───────┼────────┤│十五│Z000000000│250000元│├───┼───────┼────────┤│十六│ 周長順 │250000元│├───┼───────┼────────┤│十七│Z000000000│250000元│├───┼───────┼────────┤│十八│Z000000000│250000元│├───┼───────┼────────┤│十九│ 謝武雄 │200000元│├───┼───────┼────────┤│二十│ 葉國年 │250000元│├───┴───────┴────────┤│總計0000000元│└────────────────────┘