裁判字號：高雄高等行政法院94年訴字第1102號判決
裁判日期：民國95年04月20日
裁判案由：贈與稅
高雄高等行政法院判決
94年度訴字第01102號原告甲○○訴訟代理人丙○○
土地登記代理人）被告財政部台灣省南區國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丁○○
戊○○上列當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國94年10月25日台財訴字第09400429340號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：原告於民國（下同）94年1月31日檢具嘉義市東區區公所調解書影本，以買受人身分代訴外人 羅兆宗 （胞弟）就坐落嘉義市○○段632及642地號（重測前紅毛埤352-15地號、352地號）等2筆土地（下稱系爭土地），持分各1/2申請核發非屬贈與移轉證明，經被告所屬嘉義市分局以94年3月3日以南區國稅嘉市一字第0940000130號函復否准（94年3月7日送達原告，原告未表示不服而告確定）。嗣原告復於94年5月5日以羅兆宗為贈與人，填具「贈與稅申報書」，代羅兆宗申報贈與系爭土地持分1/2予原告，請求被告准予核發贈與稅繳款書或免稅證明書，經被告所屬嘉義市分局以94年5月19日南區國稅嘉市一字第0940000539號函予以否准，原告不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：
（一）訴願決定及原處分均撤銷。
（二）被告應作成准予原告申報繳納有關羅兆宗與原告2親等關係之法律規定申報贈與，即嘉義市東區區公所調解委員會調解書80年民調字第145號之土地移轉，土地標示嘉義市○○○段○○○○號應有部分1/2及同段642地號應有部分1/2予原告，由原告代繳贈與稅之處分。
二、被告聲明：原告之訴駁回。
丙、兩造之爭點：
一、原告主張：
（一）按「調解經法院核定後，當事人就該事件不得再行起訴、告訴或自訴。經法院核定之民事調解，與民事確定判決有同一效力‧‧‧。」鄉鎮市調解條例第27條定有明文。而經法院核定之民事調解有無效或得撤銷之原因者，當事人應於法院核定調解送達後30日內，向原核定法院提起宣告調解無效或撤銷調解之訴。查本件原告與訴外人羅兆宗於80年11月2日經嘉義市東區區公所調解委員會依鄉鎮市調解條例調解成立之民事調解業經法院核定，即與確定判決有同一效力；羅兆宗未於30日不變期間內提起調解無效或撤銷之訴，請求繼續審判，足證上開調解書與確定判決有同一效力，故原告取得系爭土地1/2所有權，勿庸置疑。
而系爭土地係因受當時土地法第30條及農業發展條例第31條規定「私有農地所有權之移轉，其承受人以能自耕者為限，並不得移轉為共有」之限制，致無法完成移轉或分割，遲至89年1月26日修正刪除土地法第30條及修正公布農業發展條例全文77條，將農地農有之限制取消，原告方依前述調解書申請登記，並非原告不辦理登記。又依土地登記規則第27條第1項第4款規定，因法院拍定或確定判決之登記者，得由權利人或義務人單獨登記之。故原告以「嘉義市東區區公所調解委員會調解書」向嘉義市地政事務所辦理系爭土地所有權移轉登記，洵屬有據。
（二）次按「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」行政程序法第36條定有明文。故由行政機關依職權調查證據時，其調查方式、種類、順序及範圍雖得由行政機關決定，但對當事人有利及不利之情形，應一律注意，以符法治國公平原則，行政程序法第9條規定甚明。查本件被告基於職權調查證據僅通知調解對造陳述意見，卻未通知原告到場陳述意見或提出書面說明，造成事實偏頗，使不利情形由原告承擔，已有違行政程序法第9條之規定。
（三）調解書對造人同意系爭土地原告有1/2所有權時，始能行使民法第765條之積極權能，在土地上建築使用，因發生土地糾紛爭議，原告惟恐所有權移轉生變，始有前述調解書。再者，調解書業經法院核定，與民事確定判決有同一效力，其效力可委由律師解除嗎？羅兆宗稱原告未支付15萬元補償金，此參台灣嘉義地方法院93年度訴字第369號民事裁定中，證人將原告所交付之補償金轉交羅兆宗之證言，即可證明其所述非實。
（四）又不動產物權經法律行為而取得、喪失、或變更者，非經登記不生效力，可見辦理登記不動產物權行為需完成登記後，即生物權絕對效力；房屋稅法、土地稅法規定物權登記之移轉時，有欠繳房屋稅之房屋或土地稅之土地在未繳清欠稅前禁止辦理移轉登記，遺產及贈與稅法第5條第1項第6款「財產之移轉，具有左列情形之一者，以贈與論，依本法規定課贈與稅，二親等以內親屬間財產之買賣……」。明文規定二親等以內親屬間之買賣以贈與論之，故契約訂立當事人間非二親等以內親屬關係者則未生視同贈與論勿需申報贈與稅，本調解書兩造當事人係兄弟二親等以內親屬關係，其財產權之移轉登記應檢附原處分機關申請核准發給同意移轉證明書、稅款繳清證明書、免稅證明書、不計入贈與總額證明書之證明文件，未檢附證件者地政機關不得逕為登記之，故原告依法履行申報義務竟遭駁回百思不得其解。
（五）又「遺產及贈與稅法第5條規定財產移轉時，具有下列各款情形之一者即不問當事人間是否贈與意思表示一致，均須以贈與論，依法課徵贈與稅，與同法第4條所規定之贈與人與受贈人意思一致者，始能成立者，原有不同。本案既係依照上述釋函適用同法第5條第2款規定課徵贈與稅，雖受贈人未有允受之意思表示，其贈與行為仍屬成立，故其申報案件，應准予受理。」、「受贈人依據法院判決或和解，願代贈與人申報繳納贈與稅，俾利辦理土地或房屋產權移轉登記一案，如經查明確屬贈與，其依法應由贈與人繳納之贈與稅款或罰鍰，可准由受贈人代為繳納。」分別為財政部68年4月14日台財稅第32338號及68年5月24台財稅第33354號函所明釋。查本件原告以經法院核定之民事調解書申報贈與稅，亦願代繳贈與稅，被告否准，於法不合。
二、被告主張之理由：
（一）本件原告持嘉義市東區區公所80年民調字第145號調解書影本，欲以受贈人身分，代為申繳贈與稅，惟查該調解書內容略以：「聲請人與對造人係兄弟，因土地建築使用部分管理發生爭議，經兩造同意調解內容如左：一、對造人願意就其所有坐落於嘉義市○○○段○○○○號面積961平方公尺及352-15地號面積147平方公尺2筆土地（地目為田，但作為建地使用）該面積全部劃分1/2給聲請人所有。‧‧‧三、聲請人願意於民國80年12月2日前支付對造人新臺幣15萬元正，作為補償金‧‧‧。」，上開調解書內容並未記載訴外人羅兆宗將系爭土地贈與原告，自無財政部68年5月24日台財稅第33354號函釋規定之適用。另依財政部92年2月19日台財稅第0000000000號令釋及行政程序法第39條規定，被告所屬嘉義市分局於94年7月25日以南區國稅嘉市一字第0940000947號函請訴外人羅兆宗對本件陳述意見及提供相關資料說明，羅兆宗於94年7月29日述稱：「本案係建築使用管理糾紛，經調解後簽署調解書，於調解書第3條約訂原告同意於80年12月2日前支付15萬元正，作為補償金，而原告並未於上開期間內依調解書內容據實支付，至今調解成立即將屆滿14年，原告仍未給付‧‧‧。」等語，是本件土地之調解原因為建築使用管理糾紛，為原告與訴外人羅兆宗所不爭，縱原告主張已履行支付15萬元義務，亦非屬贈與，被告以原告非屬遺產及贈與稅法第7條規定之納稅義務人，否准所請，並無不合。
（二）另查土地所有權人羅兆宗未依遺產及贈與稅法第5條規定申報贈與稅，亦未有財產移動行為，被告自不能逕以贈與論核課贈與稅。原告認本件屬同法第5條第6款以贈與論之事件，而推論贈與成立，有財政部68年5月24日台財稅第33354號函釋之適用，顯有誤解，併予敘明。
理由
一、按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為」「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．
．六、二親等以內親屬間財產之買賣。但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限。」「贈與稅之納稅義務人為贈與人。但贈與人有左列情形之一者，以受贈人為納稅義務人：
一、行蹤不明者。二、逾本法規定繳納期限尚未繳納，且在中華民國境內無財產可供執行者。」「．．．贈與稅未繳清前，不得辦理贈與移轉登記。但依第四十一條規定，於事前申請該管稽徵機關核准發給同意移轉證明書，或經稽徵機關核發免稅證明書、不計入遺產總額證明書或不計入贈與總額證明書者，不在此限。」「遺產稅或贈與稅納稅義務人繳清應納稅款、罰鍰及加徵之滯納金、利息後，主管稽徵機關應發給稅款繳清證明書；其經核定無應納稅款者，應發給核定免稅證明書；其有特殊原因必須於繳清稅款前辦理產權移轉者，得提出確切納稅保證，申請該管主管稽徵機關核發同意移轉證明書。」「地政機關及其他政府機關，或公私事業辦理遺產或贈與財產之產權移轉登記時，應通知當事人檢附稽徵機關核發之稅款繳清證明書，或核定免稅證明書或不計入遺產總額證明書或不計入贈與總額證明書，或同意移轉證明書之副本；其不能繳附者，不得逕為移轉登記。」遺產及贈與稅法第4條第2項、第5條第6款、第7條第1項、第8條第1項、第41條第1項及第42條定有明文。又「受贈人依據法院判決或和解，願代贈與人申報繳納贈與稅，俾利辦理土地或房屋產權移轉登記乙案，如經查明其確屬贈與，其依法應由贈與人繳納之贈與稅款或罰鍰，可准由受贈人代為繳納。」則經財政部68年5月24日台財稅第33354號函釋在案。
二、本件原告於94年1月31日檢具嘉義市東區區公所調解書影本，以買賣關係之買受人身分代訴外人羅兆宗（胞弟）就系爭土地，持分各1/2申請核發非屬贈與移轉證明，經被告所屬嘉義市分局以94年3月3日以南區國稅嘉市一字第0940000130號函復否准，並於94年3月7日送達原告，原告就上開函文未於法定期間表示不服而告確定。嗣原告於94年5月5日復以羅兆宗為贈與人，填具「贈與稅申報書」，代羅兆宗申報贈與系爭土地持分1/2予原告，請求被告准予核發贈與稅繳款書或免稅證明書，經被告所屬嘉義市分局以94年5月19日南區國稅嘉市一字第0940000539號函予以否准等情，分別為兩造所自陳，並有原告94年1月31日申請核發非屬贈與證明之申請書、贈與稅申報書、被告94年3月3日南區國稅嘉市一字第0940000130號函、掛號郵件收件回執、被告94年5月19日南區國稅嘉市一字第0940000539號函等附原處分卷可稽，自堪認定。
三、原告提起本件訴訟，無非以其與訴外人羅兆宗為二親等之兄弟，雙方於80年11月2日經嘉義市東區區公所調解委員會調解成立，羅兆宗應將系爭土地移轉1/2所有權予原告，該調解書並經法院核定，原告自得依土地登記規則第27條第1項第4款規定，單獨申請移所有權移轉登記。惟因原告與羅兆宗間為二親等親屬關係，原告依遺產及贈與稅法第5條第6款規定為贈與稅之申報，並願代為繳納贈與稅，核為依法履行申報義務，被告竟予駁回，致原告無法辦理所有權登記，自屬違法等語，資為爭執。
四、經查，依卷附原告於申報系爭贈與稅檢附之嘉義市東區區公所調解委員會80年民調字第145號調解書記載：「聲請人（即原告）與對造人（即甲○○）係兄弟，因土地建築使用部分管理發生爭議，經兩造同意調解內容如左：一、對造人願意就其所有坐落於嘉義市○○○段○○○○號面積961平方公尺及352-15地號面積147平方公尺2筆土地（地目為田，但作為建地使用）該面積全部劃分1/2給聲請人所有（南邊分歸聲請人，北邊分歸於對造人）。二、兩造現有房屋可繼續居住至83年12月31日前應遷建，各無異議。三、聲請人願意於80年12月2日前支付對造人15萬元正，作為補償金。四、將來土地變更地目或分割時，兩造同意提供印鑑證明等所需登記文件，．．．。」等詞觀之，即開宗明義指明上開調解乃因原告與羅兆宗間之建築管理糾紛而達成之協議；參以訴外人羅兆宗於94年7月29日針對原告代其申報贈與稅乙事函復被告之嘉義市分局，略以：「本件土地建築使用管理糾紛，經調解後簽署調解書，於調解書第3條約訂原告同意於80年12月2日前支付15萬元正，作為補償金，而原告並未於上開期間內依調解書內容據實支付，至今調解成立即將屆滿14年，原告仍未給付上開金額，．．．本人於93年7月14日委請律師發函，解除該次調解書內達成合意之任何條件，調解內容自始至終均不生效力，．．，本人並無將系爭土地所有權移轉登記給原告之義務，至今亦未移轉系爭土地所有權，何來贈與行為與買賣行為存在。」等語，有被告之嘉義市分局94年7月25日南區國稅嘉市一字第0940000947號函及訴外人羅兆宗之陳述意見書各一份附訴願卷可憑，綜上參證，足見不論原告已否支付15萬元予羅兆宗，上開調解內容所指者，闕為原告與羅兆宗間因建築管理糾紛所達成之協議，並無涉羅兆宗贈與或出售系爭土地與原告可言，是被告主張本件無涉贈與，否准原告代羅兆宗申報及代繳贈與稅，即非無據。原告主張本件為遺產及贈與稅法第5條第6款二親等內親屬間買賣視同贈與，應由其代羅兆宗申報並繳納贈與稅云云，自非可採。
五、綜上所述，原告之主張並不可採。從而，原告於94年5月5日以贈與為原因，提出贈與稅申報書代訴外人羅兆宗為贈與稅之申報，被告否准其申請，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，並請求被告應作成如其訴之聲明第2項之處分，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第200條第2款、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國95年4月20日
第二庭審判長法官江幸垠
法官戴見草法官簡慧娟以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中華民國95年4月20日
書記官楊曜嘉