裁判字號：臺中高等行政法院92年訴字第785號裁定
裁判日期：民國92年11月05日
裁判案由：營利事業所得稅
臺中高等行政法院裁定九十二年度訴字第七八五號
原告得川興業有限公司代表人甲○○訴訟代理人丙○○訴訟代理人丁○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人戊○○右原告因營利事業所得稅事件，不服財政部中華民國九十二年八月十九日台財訴字第○九二○○四二四一一號訴願決定，提起行政訴訟，本院裁定如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
理由
一、按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算三十日內，申請復查。：：：」為稅捐稽徵法第三十五條第一項所明定。
二、本件原告因八十七年度營利事業所得稅及罰鍰事件，不服被告之核定，申請復查。案經被告以系爭稅額繳款書限繳日期至九十年九月十五日止，核計其申請復查期間應至九十年十月十七日屆滿，而原告遲至九十二年三月十一日始向被告申請復查，有被告之收文日戳可按，是原告之復查申請，核已逾首開法定不變期間，應不予受理，乃從程序上駁回其申請。原告不服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，主張被告對原告公司八十七年度結算申報案件「調帳通知」未經原告「拒絕收受」即以「寄存送達」方式，使發生送達效力，不予查帳核實認定，遽依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定所得額及應納稅額，並移送行政執行處強制執行，限制負責人出境，有悖稅捐稽徵法第一條及第十八條規定，違反特別法優先普通民事訴訟法及行政程序法適用之原則。按徵納雙方權利義務立場互異，稽徵機關為稽徵稅捐所發出之各種文書，應以合法送達後始發生效力者，直接影響徵納兩造權利義務至為重要。因此，稅捐稽徵法第十八條有關稽徵稅捐文書送達方式之要求，較民事訴訟法及行政程序法有關一般文書之送達更為嚴謹。稅捐稽徵法第十八條第一項明定：「稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發之各種文書，應受送達人拒絕收受者，稅捐稽徵機關得將文書寄存送達地之自治或警察機關，並作成送達通知書，黏貼於應受送達人之住所、居所、事務所或營業所門首，以為送達。」其寄存送達前，應以應受送達人有拒絕收受之實事為要件。否則，應盡量會晤應受送達人及其家屬或僱用人員，以為合法送達，若應受送達人行蹤不明，致文書無法送達者，同法條第二項規定：「稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明，如無著落時，應由稅捐稽徵機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼，並於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取。」另由稅捐稽徵法第一條明定：「稅捐之稽徵，依本法之規定；本法未規定者，依其他有關法律之規定。」及財政部九十年三月十二日台財稅字第○九○○○○八九九四號函釋後段說明三、：「至於為送達遭拒絕收領時，稅捐稽徵法第十八條第一項既已另訂有寄存送達規定，且該寄存送達規定之內容與行政程序法第七十四條寄存送達規定不同，尚不得再援引行政程序法第七十三條第三項及第七十四條規定辦理送達。」可證有關稽徵稅捐各種文書之送達，稅捐稽徵法第十八條規定有優先普通民事訴訟法及行政程序法第七十三條、第七十四條之適用。本件原告公司八十八年九月即申請停業，公文書送至營業址台中市○○路○○○號四樓之一，經大安貿易大樓管理員以「遷出」為由退回，有大樓管理委員會戳章可證，又公司負責人雖設籍台中縣太平市○○里○鄰○○路○○○巷○○弄○○號為單獨生活戶，但公司停業後負責人即在台北打零工謀生，前此調帳通知書寄存送達及稅單公示送達，原告均不知情無從提起行政救濟。被告八十九年八月一日調帳通知書寄存送達，形式上雖已具法定之效力，其依所得稅法第八十三條第三項規定按同業利潤標準核定所得額，僅具形式上確定之效力，但被告寄存送達前原告並非行蹤不明，亦無稅捐稽徵法第十八條第一項「拒絕收受」之事實要件，即遽以寄存送達使發生送達效力；且被告依同條第二項郵寄原告負責人戶籍地址遭退回後，並未依同條第二項規定於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取，以發生公示送達效力，而逕以寄存送達方式使發生送達效力，是其調帳通知送達方式及效力，有違稅捐稽徵法第十八條特別法規定，顯屬違法不當。另被告在為復查決定之同時，被告曾於九十二年四月二十九日中區國稅法一字第○九二○○二○三五六號函示原處分機關台中市分局查明調帳通知書之送達是否有瑕疵，可就實體本於職權調帳查核，惟原處分機關仍然堅拒不予查帳核實認定，有背營利事業所得稅查核準則第七條及財政部七十九年十一月二十八日台財稅第000000000號函釋：「營利事業經稽徵機關依現行所得稅法第八十三條第三項規定核定所得額後，於行政救濟時始行補提帳證，應准予查帳核定。」之規定，剝奪原告對重核決定申請復查之法定權利，顯然亦有違法不當等語，求為判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分。
三、經查本件原告原申報營業收入淨額所台幣（下同）一七、九九五、六一九元，全年所得額虧損一、六七四、九○六元，被告所屬臺中市分局於八十九年八月一日發函至原告登記之營業地址（即臺中市○○路○○○號四樓之一）通知提示帳證供核，惟該調帳通知因原告已停業並遷離該址而遭退回，遂另於八十九年八月二十二日將調帳通知改寄至其負責人甲○○戶籍地址（即臺中縣太平市○○路○○○巷○○弄○○號），惟郵局以該郵件招領逾期為由退回，該分局乃將調帳通知寄存於臺中縣警察局霧峰分局宏龍派出所，並作成寄存送達通知，於八十九年十月十九日黏貼於其負責人戶籍地址以為送達，此有該分局通知函二件、郵局退回函件二件、該分局寄存送達通知書一件、黏貼相片三張附原處分卷可憑。嗣原告逾期未提示帳證，被告乃依所得稅法第八十三條第三項規定核定營業淨利二、九
二五、一四三元，加計非營業收入總額二一、○○六元，核定全年所得額二、九
四六、一四九元，應補稅額七二九、八七一元，並處罰鍰四五、一○○元。原告雖為前揭情詞之主張，惟依財政部九十年三月十二日台財稅字第○九○○○○八九九四號函釋意旨，行政程序法制定公布前，稅捐稽徵文書之送達依稅捐稽徵法第十八條及第十九條規定，惟該法無規定者，依稅捐稽徵法第一條（公文程式條例第十三條亦有明文規定），應得準用民事訴訟法有關文書送達之規定。又依民事訴訟法第一百三十八條規定，送達不能依同法第一百三十六條及第一百三十七條規定為送達及補充送達時（即送達予有辨別事理能力之同居人或受僱人），得將文書寄存送達地之自治或警察機關，並作成送達通知書，黏貼於應受送達人住、居所、事務所或營業所門首以為送達。本件原告既已於八十八年九月三日申請停業，並遷離登記之營業地址，致無從向該址為送達，而須改向其負責人甲○○為送達，惟調帳通知經郵寄至原告負責人甲○○戶籍地址時因招領逾期退回（郵政人員送達時不獲會晤應受送達人，通知至郵政機關領取，原處分卷第六五、六六頁），亦即於應送達處所不獲會晤應受送達人（即原告負責人），且稅捐稽徵法第十八條並未明定此種情形之送達方法，被告依前揭函釋及稅捐稽徵法第一條已明定「：：：本法未規定者，依其他有關法律之規定」，準用民事訴訟法第一百三十八條規定，以寄存送達方式送達調帳通知，自無不合，原告以其負責人未拒絕收受，被告不得依稅捐稽徵法第十八條第一項為寄存送達，及被告未於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取，以發生公示送達效力等語，均無足採。嗣被告所屬台中市分局以原告未提示帳證資料，依所得稅法第八十三條第三項核定原告稅額及裁處罰鍰後，郵寄稅額繳款書及罰鍰繳款書至原告登記之營業地址，因其已他遷而遭退回，乃查明其負責人甲○○戶籍設於臺中縣太平市○○路○○○巷○○弄○○號，而改寄上開地址，惟亦經郵局以甲○○已遷移為由退回，該分局乃改訂限繳日期九十年九月十五日（星期六），於同年八月十五日登載新聞紙公示送達，有戶籍資料、郵局退回繳款書之信封及登載公告之新聞紙在原處分卷可稽，則於同年九月四日已發生送達效力，復查申請之末日為同年十月十五日，惟原告遲至九十二年三月十一日始申請，自已逾申請復查不變期間，原處分（復查決定）及訴願決定以原告已逾復查期間，而不予受理，自無不合。原告復提起本件行訴訟，顯非合法，應予駁回。又原告所為復查之行政救濟既已逾期，自無適用營利事業所得稅查核準則第七條及財政部七十九年十一月二十八日台財稅第000000000號函釋，再予查帳核定之餘地，併予敘明。
四、依行政訴訟法第一百零七條第一項第十款、第一百零四條、民事訴訟法第九十五條、第七十八條，裁定如主文。
中華民國九十二年十一月五日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法官胡國棟
法官林秋華法官王德麟右正本證明與原本無異。
如不服本裁定，應於裁定送達後十日內以書狀敘明理由，經本院向最高行政法院提起抗告（須依對造人數附具繕本）並應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份）。
中華民國九十二年十一月五日
法院書記官蔡宗融