臺北高等行政法院89年度簡字第444號判決

裁判字號：臺北高等行政法院89年簡字第444號判決

裁判日期：民國90年05月04日

裁判案由：綜合所得稅

臺北高等行政法院判決八十九年度簡字第四四四號
原告甲○○被告財政部臺北市國稅局代表人乙○○(局長)右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年七月十四日台財訴第0000000000訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告八十五年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為新台幣（下同）二、○一三、一六○元，淨額為一、三八七、○八○元，原告對被告原核定增列其出租房屋租賃所得一一四、○○○元，表示不服，主張其出租房屋收取押金之支票一直無法兌現，且代承租人清償積欠之水電費及瓦斯費，何來收入等情，申經復查結果，未獲變更，乃向財政部提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、本件原告所有台北市○○○路○段○○○號房屋，被告查得系爭房屋經法院公證之租賃契約二份，其租賃契約內容如下：其一為出租期間八十四年三月二十五日起至八十五年三月二十四日止，承租人 王景賢 ，每月租金一二○、○○○元，每月二十五日前繳納，另收取押金三○○、○○○元，於租賃期滿返還；另一份為前者之續約，其出租期間自八十五年三月二十五日起至八十六年三月二十四日止，承租人王景賢，前六個月每月租金一二五、○○○元，後六個月每月租金一三○、○○○元，每月二十五日前繳納，亦收取押金三○○、○○○元，於租賃期滿返還。原告於八十五年度綜合所得稅結算申報時自行申報系爭房屋之租賃所得為五六四、三○○元，原告於被告原核定時主張承租人僅支付系爭房屋之租金至八十五年九月二十四日止，承租人自八十五年九月二十五日起皆未支付租金，其於八十五年十一月十一日與承租人終止租賃契約，是其八十五年度租賃所得實僅為五六四、三○○元〔（120,000×2＋125,000×6）×57%＝564,300〕，其已將該年度租賃所得全數申報等情；被告原核定以原告雖收取租金至八十五年九月二十四日止，惟原告於收取押金三○○、○○○元後，僅退還押金一○○、○○○元予承租人，原告未說明其餘押金二○○、○○○元之用途，遂認為原告將該押金扣抵承租人所欠之租金（八十五年九月二十五日起至八十五年十一月十一日止），本部分押金二○○、○○○元應歸課原告八十五年度租賃所得一一四、○○○元（扣除必要費用百分之四十三，200,000×57%＝114,000），乃核定原告八十五年度租賃所得為六七八、三○○元〔（120,000×2＋125,000×6＋200,000
）×57%＝678,300〕，即增列租賃所得一一四、○○○元（678,300－564,300＝114,000），併課原告當年度綜合所得稅。
三、原告起訴主張承租人王景賢於八十四年三月間起租時雖曾依約交付押金三十萬元，但嗣於八十五年三月間約滿續約時，以資金調度不便，要求將原押金抵應付未付租金，並另開立支票抵充不足租金與押金，經一再展延換票，延至八十五年九月間因王景賢躲債他遷，遍尋不著，始將該押金支票提示，未獲兌現，即應視為該押金於八十五年三月間續約時，未曾收取，自無被告所謂其以押金二十萬元抵充八十五年九月二十四日至八十五年十一月十一日租金收入情事。另承租人自八十五年九月間起皆避不見面，所租房屋遭第三人占據，其為收回房屋，乃代承租人清償積欠第三人之債務十萬元，又代承租人清償積欠之水電費及瓦斯費計十六萬餘元，設若該押金支票有兌現，原告所代墊之水電瓦斯費及代償之債款，亦應自押金中扣還等情，被告答辯意旨略以原告僅能提示退票紀錄供核，尚難證明確未收取押金，又依原告於復查時補充說明已收取押金並轉為定期存款，其所生之利息所得已申報八十五年度綜合所得稅，前後說詞不一，亦難證明原告確未收取押金。又原告於原查時，提示退還押金一○○、○○○元予承租人之收據影本供核，原告於行政訴訟時又主張係代償承租人積欠之債務，前後說詞亦不一致，是原告所訴核無足採云云。
四、按個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則（改制前行政法院七十年判字第一一七號判例要旨），苟未能證明納稅義務人之所得已實現，自不能逕予課徵綜合所得稅。次按押租金之性質，乃擔保承租人租金之給付及其他租賃債務之履行，，如承租人有積欠租金或其他租賃債務情事，自可由出租人主張以押租金抵付租金或其他租賃債務。此參考最高法院六十五年台上字第二七一四號、八十三台上字第二一○八號判例意旨自明。
五、本院查：原告於復查時即主張承租人王景賢於八十五年起租時（按指續約）所交付押金三十萬元支票，一直無法兌現，經一再展延換票，最後一次發票日係八十五年九月三日，王景賢因在外積欠貨款，又向地下錢莊借錢，躲債他遷，遍尋不著，原告始將該支票提示，未獲兌現，以後陸續到期之租金支票三紙，亦均遭退票等情（見原處分卷附復查申請書），並提出四紙因存款不足遭退票之支票為證，包括由本件承租人王景賢背書、發票人 林登賢 、付款人聯邦商業銀行、發票日八十五年九月三日、面額三○○、○○○元之支票一紙；王景賢背書、發票人黃曉惠、付款人玉山商業銀行、發票日八十五年九月二十五日、面額一二五、○○○元之支票一紙；王景賢背書、發票人 邱鳳嬌 即松亭日本料理店（按即王景賢承租本件房屋所經營者）、付款人台北銀行長安東路分行、發票日八十五年十月二十五日、面額一三○、○○○元之支票一紙；王景賢背書、發票人邱鳳嬌即松亭日本料理店、付款人台北銀行長安東路分行、發票日八十五年十一月二十五日、面額一三○、○○○元之支票一紙（見原處分卷附支票影本），已足證明原告未兌現上開票款，而上開支票之面額又分別恰好與本件押租金及每月租金之數額相符，前後兩份租賃契約書上亦載明承租人須按月開期票付租金，八十五年三月二十五日續約時更明訂簽約時須交付月租期票（見原處分卷附公證租賃契約書影本），佐以本件租約提前於八十五年十一月十一日終止，本件房屋所積欠之水電費、瓦斯費均遲至租賃契約終止後始由原告繳納，其間甚至因積欠水電費而遭斷水斷電，經原告繳納復水、復電費後始得恢復供水供電（見原處分卷附水電費、瓦斯費繳納收據）等情觀之，原告起訴主張承租人王景賢於八十四年三月間起租時雖曾依約交付押金三十萬元，但嗣於八十五年三月間約滿續約時，以資金調度不便，要求將原押金抵應付未付租金，並另開立支票抵充不足租金與押金，經一再展延換票，延至八十五年九月間因 王君 躲債他遷，遍尋不著，始陸續將該等支票提示，均未獲兌現等情，實非無據，且與復查時之主張亦屬相符。又原告於復查時所提補充說明書係稱本件押金係沿襲前手房東所得，先於八十三年三月七日轉為一年定期存款，到期後，於八十四年三月十日再做一年定期存款，於八十五年三月十一日再續做一年定期存款，每年所生之利息所得已申報各年度綜合所得稅云云（見原處分卷附補充說明書），核與原告起訴主張承租人王景賢於八十四年三月間起租時雖曾依約交付押金三十萬元，但嗣於八十五年三月間約滿續約時，以資金調度不便，要求將原押金抵充應付未付租金，並另開立支票抵充押金等語，並無不符，蓋承租人王景賢於八十四年三月間起租時依約所交付押金三十萬元，原告雖取去轉為定期存款，但嗣於八十五年三月間約滿續約時，承租人王景賢如要求將原押金抵充應付未付租金（於情理上非不可能），自應開立同額支票做為押金，此時押金即重新以支票的形態存在，先前所實現之押金已因抵充租金而消滅。如前所述，該押金三十萬元之支票既遭退票，收付即未實現，自應由被告另外舉證證明原告事後有再收取該三十萬元押金，否則即無從推定該押金中之二十萬元用以抵充承租人所欠之租金（八十五年九月二十五日起至八十五年十一月十一日止）。至於原告於原查時雖提出承租人王景賢所開立表示「收到退回保證金十萬元」之收據影本，但與其在本件起訴時所主張承租人自八十五年九月間起皆避不見面，所租房屋遭第三人占據，其為收回房屋，乃代承租人清償積欠第三人之債務十萬元等語，未必矛盾，蓋出租人與承租人非不可約定由出租人代承租人清償債務，以代替出租人應將押租金退還承租人之義務，而於出租人代為清償完畢時，逕由承租人開立已收到退還押金之收據，就退還押金之目的言，其間效果並無不同。而本件之押金雖改以面額三十萬元支票的形態存在，但將來如果兌現，原告除可用以抵償承租人王景賢所欠之「八十五年九月二十五日起至八十五年十一月十一日止」之租金約二十萬元外，並可將其餘十萬元用來抵償原告因替王景賢清償外債所墊付之款項，王景賢既已開立表示「收到退回保證金十萬元」之收據，即無從再重複請求原告退還其餘十萬元，其效果與其開立原告為其墊付款項以清償外債之借據，並無不同。何況原告從未主張其已退還押金十萬元予承租人（見原處分卷附申請人說明書），於復查申請書更表明王景賢「在外積欠不少貨款，又向地下錢莊借款，而使得我的房屋被黑道占據，幾經波折協商，最後才討回房屋」，此與原告於起訴時主張其出租之房屋遭第三人占據，其為收回房屋，乃代承租人清償積欠第三人之債務十萬元等語，並無不符。原處分（即復查決定）意旨對上開證據全未斟酌，訴願決定意旨徒以原告於復查時補充說明當初已收取押金並轉為定期存款云云，不探究以後之變化，又不斟酌全部證據之關連性，即斷章取義，推定該押金中之二十萬元用以抵充承租人所欠之租金（八十五年九月二十五日起至八十五年十一月十一日止），已有違誤。
六、次查原告於申請復查時即主張代承租人清償積欠之水費一四、六五九元、瓦斯費
三五、七五三元及電費九一、二○一元等情，並分別提出收據為證，查其等應繳納日期均在八十五年十一月十一日以前，但實際繳納日期均在八十五年十一月十一日租賃契約終止以後，屬逾期繳納，且由繳納復水、復電費之收據，可知本件房屋曾因積欠水電費而遭斷水、斷電，則原告主張承租人王景賢於八十五年九月間因躲債他遷，遍尋不著，由其代承租人清償積欠之水電費及瓦斯費等情，堪以採信。揆諸本件租賃契約第七條第一項所載，水電費用應由承租人負擔，則原告代承租人清償積欠之水電費及瓦斯費，自得向承租人求償，依前揭說明，出租人並得主張以押租金抵付上開承租人因租賃所生債務。故縱令原告有收到實現本件押租金，其代承租人墊繳之水電瓦斯費，亦應自押金中扣還，如有剩餘，才是真正的租金收入，乃原處分（即復查決定）及訴願決定意旨就原告此部分之主張，完全未加斟酌（未說明其可採或不可採之理由），亦有違誤。
七、綜上所述，原處分（即復查決定）維持增列原告八十五年度租賃所得一一四、○○○元，既有前述違誤，訴願決定未加糾正，仍予維持，容有未洽，原告訴請將之一併撤銷，自無不合，應予准許，並應由被告依本院前述判決意旨，重為適法之處分（復查決定）。
據上論結，原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年五月四日
臺北高等行政法院第五庭
法官林文舟右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國九十年五月九日
書記官蔡幸樺