裁判字號：最高行政法院91年判字第2073號判決
裁判日期：民國91年11月21日
裁判案由：進口貨物核定稅則號別
最高行政法院判決九十一年度判字第二○七三號
再審原告臺灣傑偉世股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人乙○○律師再審被告財政部關稅總局代表人 鍾火成 右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，再審原告對本院中華民國九十年五月三日九十年度判字第七二五號判決，提起再審之訴。本院判決如左：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實緣再審原告委託萬達報關股份有限公司於民國八十七年五月四日向財政部基隆關稅局申報自馬來西亞進口音響一批，報單號碼：ＡＥ＼八七＼二三○四＼○○一○號，其中第二項DIGITALAUDIODISCPLAYERMX－505T報列行為時海關進口稅則（以下簡稱稅則）第八五一九．九九．一○號，稅率百分之十五，貨物稅率百分之十，經該局改列稅則第八五二一．九○．一○號，按稅率百分之二十七．五課徵關稅，並從價課徵貨物稅百分之十三。再審原告不服，就稅則號別部分，向基隆關稅局聲明異議，經該局加具意見，報請再審被告評定異議駁回，發給關評台第八七○一一六號評定書。再審原告提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，亦遭本院九十年度判字第七二五號判決（下稱原判決）駁回。遂以原判決有行政訴訟法第二百七十三條第一項第十三款及第十四款之再審事由，提起再審之訴。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
再審原告起訴意旨略謂：一、再審原告曾於前審主張系爭商品係以CD音響（DIGITALAUDIOCDPLAYER）加裝一片IC，即MPEGI影像解碼器而產生影訊。系爭機具仍以音頻為其主要功能，應屬稅則八五一九．九九．一○稅號之商品，此一主張未蒙原判決所是認。再審原告於九十年六月十五日購得由 郭嘉龍 編譯，八十七年六月初版，全華科技圖書股份有限公司印行之「DVD大剖析，DVD與影像CD」乙書。其第四章：影像CD之規格4-3提到影像CD光碟構造稱：「影像CD是使用一般之音樂CD。所不同的是記錄MPEG資料而不是音樂，而其中亦含有能簡單處理資料之各種資訊」。同書第六章6-2影像CDPLAYER的構造又謂：「為重現影像CD，於一般之音樂CD播放機需加裝以下功能及回路」，以下即提到「MPEGI」，足以證明再審原告前所主張者為可信：即由一般音訊CD，利用其副碼區儲存若干影訊，經一片簡單之IC，即MPEGI解壓縮器致能具有影訊功能，若將該解壓縮IC分離，即僅存音響功能，則系爭商品係以AUDIO音響功能為主，應屬八五一九．九九．一○稅號，應無違誤。其第六章6-2影像CDPLAYER第四段進一步論述：「影像CD播放機，基本上與一般之音樂CD播放機採用相同之光拾訊（Pickup）、伺服控制系統，亦可在CD信號處理LSI上附加CDROM解碼器、MPEGI解碼器‥等功能。」次頁則更將電路圖清楚呈現。要之，在音樂CD播放機加裝MPEGI解碼器致使音樂播放機具有影像功能，而機具本身係以音響為主功能，不論在學術界或消費市場均受肯認。再審原告依此認知而申報本件商品稅則，應無故意或過失之可言，再審被告之科罰即無理由。前揭書乃早已存在之證據，為再審原告所不知，係由再審原告於最近始購得，因其內容對再審原告有利，茲以原判決顯有行政訴訟法第二七三條第一項第十三款之事由提起再審。二、本件兩造爭執之關鍵在於系爭貨品之主要功能為「影像」或「音頻」，如其主要功能為「音頻」，則本件歸類為八五一九號音響產品課稅，即無有不合；而辨別系爭產品主要功能之依據，並非產品型錄或貨上記載，而係產品之製造過程與沿革，蓋產品之型錄及貨名僅在介紹產品之規格、功用，尚無法確知其內裝及製作過程，從而本件惟能自VCD及CD二者沿革，作為判斷之標準：
⒈目前VIDEOCD的銷售市場僅限於台灣、東南亞及中國大陸地區，在日本、美國、歐洲等大型市場則未曾銷售，屬於獨立性商品類別，甚至在WCO中至今尚未被認定。從技術觀點言，其和VHS錄影機、DVD或LASERDISC在基本上乃完全不同之商品，VIDEO
CDPLAYER係以AUDEOCDPLAYER為基礎，在其中加入一片MPEGI解碼電路板而成之單純化商品，產生影像之功能為其附屬之功能。本件出口商日本JVC株式會社AUDIO事業部更來函，從生產公司之立場看，VIDEOCD亦應屬於AUDIO商品之類別。如依再審被告對VIDEOCD商品之見解，以其尚可播放出動作畫面之功能即予以歸入VIDEO類之主張，則同樣可以播放出動作畫面之多媒體電腦、攝錄放影機、LASERDISC都各有其獨立之分類與明確之稅則，而惟獨未見VIDEOCD訂定其獨立之稅則，可見本件貨品之稅則確仍有爭議。⒉在市場中，VIDEOCD以具有動作畫面功能作為訴求，此係將技術上之附加功能轉變而為原機器之一種附加訴求，此種轉換訴求經常發生，亦為市場所常見。例如：鈞達公司於市場上推出影音升級套件（VCD-BOBO），其情形乃經由簡易安裝程序，即可將任何廠牌之CD，LD，隨身聽或床頭音響改裝升級為VCD影音光碟機，即時解壓縮，提供消費者擁有全影音之功能，本案系爭商品即是如此。⒊查音樂CD之發展在十餘年前設定規格時，即已預留影音播放功能，此項資料坊間參考書籍隨時可得，無需專家即可了解。一九八六至一九八七年間PHILIPS公司在規劃CD軟體規格時，發現尚有一部分儲存信號空間可加利用，故將之保留並名為副碼區。但因當時壓縮信號技術尚未純熟，只能播出靜態畫面或將較粗糙而要求又不高之圖像信號放入其中，此一觀點即日後CD-G（GRAPHIC），CD-I功能，商品並曾量產化。一九九○年前後，MPEG組織公布第一代壓縮信號技術規範（即MPEG-I）利用較新之數碼壓縮技術將影像信號壓縮之後，將信號仍依原規格放入副碼區（原有CD音樂區之信號不變）即可自
CD音樂中分解出影像信號，此即目前所稱之影音光碟功能（VIDEOCD），其基本上規格仍同於音樂CD，毫無軒致。至於其他公司則根本推翻上述伊起之規格，有以完全著重於資料信號者，則發展成CD-ROM，CD-I，PHOTOCD等規格，最近又再重訂規格以完成不同之格式，純粹以影像質量為最優先考慮者，則加大其壓縮比例發展成影像DVD及電腦資料用之DVDROM格式，至此其規格與原先之音樂CD已完全不同。VIDEOCD在音樂CD之架構上發展，DVD則完全另起爐灶，良以從音樂CD發展出之影像，因受限於僅有副碼區可以應用，故無論當時之CD-G或VIDEOCD均不能充分發展出足夠標準之仿真圖像，但因音樂CD之軟、硬體製造設備已非常普及，只須略加更動即可將音樂CD附加轉換為VIDEOCD功能。音樂CD與VIDEOCD其硬體不同之處，僅在於一片解壓縮卡，只要將壓縮在副碼區內之信號取出重新擴張還原，即可形成粗糙之影像信號。此點可由含VIDEOCD播放功能之設備與不含VIDEOCD功能設備中兩相比較，即可發現其差異性極微。故近來多有廠商，自行修改結構，將進口或本地製之音樂CDPLAYER加上廉價的解壓縮卡即可形成VIDEOCD機器，其基礎即在此。但DVD則否，因其格式與CD完全不同，非以音樂訊號為主，而以第二代壓縮技術MPEG2，將影像信號儲存於資料區之上，故音樂CD設備無法以昇級方式達成DVD之要求，日本各大電氣廠商聯合研究發展小組決定放棄以現有音樂CD為儲存影像信號工具之想法，軟體及硬體同時改弦易張，另起爐灶，重新制定以影像播放為主要功能之新一代影音光碟機以播放更高密度之MPEG2之壓縮影像信號，此即DVD之由來。DVD無論軟體及硬體均不以音樂CD播出功能為基礎，以免受限於其原始規格，而用全新之思考方向，純粹以VIDEO播放功能為出發點，此時已與音樂播放功能漸行漸遠。故將DVD納入主要功能為影像播放功能之貨品似無爭議。DVD與VIDEOCD讀取設備不同，因DVD需以較高密度方式儲存信號，故只能用較短波長之雷射光線讀取DVD軟體上之信號，而VIDEOCD因源出CD，屬低密度記錄，故仍能延用傳統的較長波長之雷射光讀取信號。此即DVD片無法在VIDEOCD設備中讀取信號之原因。DVD自AUDIO類別中移出因傳統之CD屬於AUDIO類，故其相關產品及昇級產品亦均以AUDIO類分科，此即CD-G/VIDEOCD置於AUDIO類之由來。但DVD純粹以較新方式與規格記錄信號，以影像之表現為出發點，亦不能以CD或VIDEOCD之相關技術為基礎，故改分類自AUDIO類中移出至VIDEO類。⒋綜上述明：本件系爭商品之所以具有影像功能，係因加裝VCD解碼電路板之故，該電路板本身不能單獨成為一個獨立機器，不能獨自發揮功能，故本件商品不是典型之複合機。尤有進者，VCD解碼電路板不是本件系爭商品之主要構造，本件商品加上VCD解碼電路板可以發揮影像功能及音響功能，取出VCD解碼電路板之後，雖無影像功能，但音響功能仍獨立運作毫不受影響，足見本件商品之主要功能為音響功能，而非影像功能。此外，本件商品進口時可以附加VCD解碼電路板之方式進口，也可以不附加VCD解碼電路板方式進口，而於進口後再由消費者自行採購VCD解碼電路板組裝即兼具影像效果，由終局之效能觀之，兩者並無差異。隨著科技進步與商品功能之日新月異，再審原告以音響為基礎設計，今因此機型具觀看連續畫面或靜止畫面附加功能，將其歸屬於八五二一．九○．一○之稅則實有違國際分類（H.S.CODE）。本件商品主要構造為AUDIO非VIDEO，放影只是附加之功能，故本商品仍應按國際間適用之分類，歸屬為AUDIO稅號。⒌原判決對攸關本件商品歸類稅則之重要依據即其商品沿革漏未斟酌，致為錯誤判斷，顯有行政訴訟法第二七三條第一項第十四款「就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之違法。綜上所陳，請求判決廢棄原判決，並撤銷原處分及一再訴願決定等語。
再審被告答辯意旨略謂：一、再審原告所稱坊間書籍所述與再審原告本案之異議、訴願、再訴願所稱理由雷同，均述及VCD之沿革發展過程，而系爭貨物並有播放VCD之影像功能為再審原告、再審被告雙方所不爭之事實，系案貨物稅則分類係依據海關進口稅則附則一、「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度（HS）註解』及其他有關規定辦理」，核與本案貨物之生產過程及發展沿革無涉，再審原告於異議、訴願階段即已提出類似之主張，而再審被告亦於八十七年七月二十二日以基關六字第八七一○六六六六號函答辯在案。則本案已無行政訴訟法第二七三條第一項第十三款所訂再審事由之適用，至臻明確，上開再審之訴理由核無足採。至再審原告所引據郭嘉龍編譯乙書，其所陳述之製造過程，更足資證明系爭貨物確已增加VC
D之功能，按前揭規定自應歸入第八五二一節下。二、貨物之稅則分類係依據海關進口稅則附則一之規定辦理，多媒體電腦、攝錄放影機等有其明確專屬稅則號別，自應依其專屬稅則號別歸類，而系案貨物雖無專屬稅則號別，則應依HS解釋準則三（甲）之規定，按其主要特性之分類原則辦理。又稅則分類應以貨物進口時之狀態為主，與進口後是否加裝影音升級套件、或來貨發展之沿革無涉，參據WCO意見將系案貨物分類至稅則第八五二一節，再參美國「HarmonizedTariffScheduleoftheUNITEDSTATES（200l）alphabeticalindex」，亦將VIDEOCDPLAYER歸列稅則第八五二一．九○目下，益證此類貨物稅則之分類為國際上所一致之認同，再審原告所稱理由顯係不諳稅則分類所致。系案為貨名申報不符，涉及逃漏稅，而非稅則分類見解不同之爭議，當無重要證物漏未斟酌之違法。三、再審原告所述多為說明CD、VCD與DVD發展過程、影音信號技術規範及其分野，顯與稅則依功能、特性分類無關；且系爭貨物依型錄所示，其組成分為主機與揚聲器二單元，主機內包含有AMPLIFIER、TUNER、3-CDTRIPLE-TRAYCHANGER、CASSETTEDECK等組件，其訊源為廣播、光碟片、影音光碟片及磁帶，供播放音響及再生影像用。參據HS註解第十六類總則（VI）多用途機器及複合機器之詮釋：「兩種或兩種以上不同種類之機器或應用品裝配成一整體，連續或同時分別進行其各自功能，且一般係作互相補充作用及於第十六類不同節內述及之複合機器，亦依其主要用途而分類」、「為適合上文之規定，不同之機器如一件裝置於另一件之中，或另一件上，或共同裝於同基座或框架上，或共同之箱罩內者，視為已組合成一部機器之整體」，故系爭貨物顯為複合機應無疑義，應依其主要功能之機器歸入應列之節下，則系爭貨物自應按其影音播放之主功能，歸列稅則第八五二一．九○．一○號合屬允當，而此等理由再審原告曾於其異議及訴願階段論及，基隆關稅局亦於八十七年七月二十二日以基關六字第八七一○六六六六號函報再審被告評定在案，再審被告亦答辯，當無重要證物漏未斟酌之違法，其理甚明。綜上所述，再審被告原處分及維持原處分之決定，認事用法洵無不合，再審原告再審之訴，顯無理由，敬請依法判決駁回再審原告之訴等語。
理由按行政訴訟法第二百七十三條第一項第十三款所謂發見未經斟酌之證物，或得使用該證物，係指該證物在前訴訟時業已存在，而為當事人所不知或不能利用，今始知悉或得予利用者而言，且以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限，始得據以提起再審之訴，本院四十四年裁字第三十一號著有判例。而同條、項第十四款所謂重要證物漏未斟酌者，係指該重要證物在前訴訟時業已存在，且以如經斟酌足以影響判決者為限，始得據以提起再審之訴。再審原告以原判決有行政訴訟法第二百七十三條第一項第十三款再審事由，係以伊於九十年六月十五日在坊間購得郭嘉龍編譯，八十七年六月初版，全華科技圖書股份有限公司印行之「DVD大剖析，DVD與影像CD」乙書，為新發見之證據，即足以證明系爭貨品係以CD音響加裝一片IC，即MPEGI影像解碼器而產生影訊，應屬八五一九．九九．一○稅號。經查，「DVD大剖析，DVD與影像CD」乙書，固於本院原判決前業已存在，惟再審原告並未舉證證明該著作為其不知或不能利用，今始知悉或得予利用之事實，再審原告自不得據以依行政訴訟法第二百七十三條第一項第十三款提起再審之訴。況系爭上開著作，僅作者一家之言，其證據力薄弱，縱加以斟酌，亦無法使再審原告受較有利益之裁判；且再審原告所稱該書籍所述與再審原告本案之異議、訴願、再訴願所稱理由雷同，均述及VCD之沿革發展過程，而系爭貨物具有播放VCD之影像功能為再審原告、再審被告雙方所不爭之事實，系案貨物稅則分類係依據海關進口稅則附則一、「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度（HS）註解』及其他有關規定辦理」，核與本案貨物之生產過程及發展沿革無涉，上開著作，縱加以斟酌，亦無法為再審原告有利之判決，再審原告依該款提起再審之訴，為無理由。另再審原告指摘原判決漏未斟酌系爭商品之沿革，即系爭商品之所以具有影像功能，係因加裝VCD解碼電路板之故，該電路板本身不能單獨成為一個獨立機器，不能獨自發揮功能，故系爭貨品不是典型之複合機為由，依行政訴訟法第二百七十三條第一項第十四款提起再審之訴。然查，貨物之稅則分類係依據海關進口稅則附則一之規定辦理，多媒體電腦、攝錄放影機等有其明確專屬稅則號別，自應依其專屬稅則號別歸類，而系案貨物雖無專屬稅則號別，則應依HS解釋準則三（甲）之規定，按其主要特性之分類原則辦理。又稅則分類應以貨物進口時之狀態為主，與進口後是否加裝影音升級套件、或來貨發展之沿革無涉。本件係系爭貨名申報不符，涉及逃漏稅，而非稅則分類見解不同之爭議。且再審原告所述理由為說明CD、VCD與DVD發展過程、影音信號技術規範及其分野，顯與稅則依功能、特性分類無關。而此理由再審原告曾於其異議階段異議理由及其補充理由、訴願階段訴願書論及，再審被告於前訴訟程序中詳予答辯，原判決就再審原告提供商品沿革之資料，縱予以論述，亦不足以影響判決結果。系爭貨物依型錄所示，其組成分為主機與揚聲器二單元，主機內包含有AMPLIFIER、TUNER、3-CDTRIPLE-TRAYCHANGER、CASSETTEDECK等組件，其訊源為廣播、光碟片、影音光碟片及磁帶，供播放音響及再生影像用。參據HS註解第十六類總則（VI）多用途機器及複合機器（類註三）之詮釋：「兩種或兩種以上不同種類之機器或應用品裝配成一整體，連續或同時分別進行其各自功能，且一般係作互相補充作用及於第十六類不同節內述及之複合機器，亦依其主要用途而分類」、「為適合上文之規定，不同之機器如一件裝置於另一件之中，或另一件上，或共同裝於同基座或框架上，或共同之箱罩內者，視為已組合成一部機器之整體」，故系爭貨物顯為複合機應無疑義，應按類註三之規定，依其主要功能之機器歸入應列之節下。則系爭貨物自應按其影音播放之主功能，歸列稅則第八五二一．九○．一○號合屬允當，而此理由再審原告曾於其異議階段異議理由及其補充理由、訴願階段訴願書論及，再審被告亦於前訴訟程序詳予答辯，原判決縱加以斟酌，亦不影響判決結果，自無重要證物漏未斟酌之違法。再審原告以行政訴訟法第二百七十三條第一項第十四款提起再審之訴，亦核無足採。綜上所述，本件再審之訴顯無理由，應予駁回。
據上論結，本件再審原告之再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年十一月二十一日
最高行政法院第四庭
審判長法官廖政雄
法官林家惠法官趙永康法官林清祥法官姜仁脩右正本證明與原本無異
法院書記官莊俊亨中華民國九十一年十一月二十一日