裁判字號：最高行政法院89年判字第3200號判決
裁判日期：民國89年11月16日
裁判案由：營業稅
最高行政法院判決八十九年度判字第三二○○號
原告甲○○訴訟代理人乙○○被告南投縣稅捐稽徵處代表人 周慶珍 右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年七月八日台財訴字第八八二二三三○四九號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告未依法辦理營業登記，於八十一年至八十五年間，承包宇達營造有限公司（下稱宇達公司）得標之大嶺坑整治二期工程，頭埤坑整治工程、三廓坑整治工程、苦瓜寮崩坍地處理工程、加走寮支流整治工程及森豐坑整治工程等六件工程，逃漏銷售額計新台幣(以下同)二一、○一二、三○○元(含稅)，營業稅額一、○○○、五八六元，違反營業稅法第二十八條規定。又原告購進貨物九、○五九、六三五元（未含稅），未依法自他人取得憑證，違反稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條規定。案經法務部調查局南投縣調查站（以下簡稱南投縣調查站）查獲，移由被告審理違章成立，遂依營業稅法第五十一條第一款規定，追繳營業稅一、○○○、五八六元，並按所漏稅額處以三倍罰鍰計三、○○一、七○○元（計至百元止）；另依稅捐稽徵法第四十四條規定就未依規定取得憑證之總額處百分之五罰鍰計四五二、九八一元。原告不服，申請復查結果，經被告就原告違反稅捐稽徵法第四十四條所處罰鍰部分撤銷，其餘仍予維持。原告不服，遂就駁回復查部分提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂：一、被告所根據調查局筆錄，其約談對象為許 陳梅雀 。但 許陳梅雀 並非宇達公司負責人。且依許陳梅雀八十七年六月十五日郵局存證信函所稱，渠在調查局所述，是處於恐懼及被脅迫下所作之答供，與事實真象相違，故不得作為判斷證據。二、本案再訴願、訴願、復查理由，均未對調查局脅迫許陳梅雀（非當事人）承認之情事調查，又未實際查核即據以裁罰，顯有疏漏之處。又被告一再以 許婦 為宇達公司實際負責人，但查調查局筆錄自始至終均無 許氏 自稱其為負責人，被告卻以非交易對象之人所供述作為科罰之依據，顯然違誤。四、又筆錄只可供作參考，不得作為課稅及裁罰依據，本案被告未做任何查證行為即依該筆錄裁罰，與法有違。再言，原告已將載有進項稅額之發票交與宇達公司，該公司亦已申報銷項稅額，自始即無逃漏行為，何來「漏稅額」。綜上，請將再訴願決定、訴願決定暨原處分均撤銷等語。被告答辯意旨略謂：一、查本案原告未依法辦理營業登記，於八十一年至八十五年間，承包宇達公司得標之大嶺坑整治二期工程、頭埤坑整治工程．．．等六件工程，逃漏銷售額二一、○一二、三○○元（含稅），營業稅額一、○○○、五八六元，為法務部調查局南投縣調查站查獲，有該站八十六年七月十九日投廉忠字第八六一一六○號函影本、宇達公司實際負責人許陳梅雀調查筆錄影本、該公司工程記錄簿影本及原告調查筆錄影本、許陳梅雀開立台灣銀行南投分行經原告兌領之支票單據影本等在案可稽。原告未辦登記而營業，違章足堪認定，被告據以核定追繳營業稅一、○○○、五八六元，並按所漏稅額處三倍罰鍰計三、○○一、七○○元（計至百元），洵無不合。二、查宇達公司將得標之工程以得標價金之九成轉包與各下包人員承作，該下包人員須獨立完成各該工程，自行負責工程盈虧，並拿回發票、收據等事實，業經宇達公司之實際負責人許陳梅雀於獲案筆錄中供述甚詳，有前揭調查筆錄影本在案可稽，許婦雖非宇達公司董事，惟其負責系爭工程之投、開標及轉包事宜，資金調度等業務，為該公司實際掌理營運之負責人，而宇達公司案關本件違章之查扣證物，均由許婦獲案當時依法簽封、啟封，其對相關事實之證述，被告採為本件處分之證據之一，應無不當。審諸許婦獲案筆錄，八十六年三月二十六日供述「 孝蓉 、宇達．．．等公司所承包之工程繁多，．．．下包人員所取得之各該工程進項憑證，買受人視該工程由那一營造公司牌照得標即填寫營造公司名稱，．．．該等憑證下包人員蒐集後交回給我．．．那一位下包人員拿回進項憑證，就登載於他那一本專門帳冊內．．．」、「宇達、孝蓉．．．所承包之工程交予各該下包人員承作時，我先扣除工程款一成，作為繳納營業稅、技師費等相關費用，九成作為工程費用．．．」，八十六年四月九日供述「各該人員拿回之統一發票由我查收後，載明於如扣押物．．．，亦即各該人員記事本及承作工程記錄表，我並將彼等拿回發票面額的百分之五退還給下包業者，大部分以現金支付。」、「因為下包業者太多．．．彼等承作之工程名稱、得標金額、轉包金額、開、完工日期、拿回發票詳細記錄，如前述詳如扣押物．．．。」等情節，於獲案證物「編號十五─二十八甲○○承作工程記錄」中均有明確記載，該查扣證物所彰顯之事實，核與許陳梅雀供述情節相符，堪可佐證許婦於獲案筆錄中之供述為真實。另徵諸原告於八十六年六月十七日獲案筆錄所陳，「問：你有無向南投市孝蓉、宇達公司借牌承包工程？」答：「沒有，但我有承作孝蓉、宇達公司得標之工程。」、「問：（提示扣押物編號十五—二十八甲○○承作工程記錄）請檢視前開帳證所載工程是否為你所承作？」答：「（經檢視後作答）該扣押物所載工程確係由我負責處理工程事務。前開工程是孝蓉、宇達公司得標後，由我負責處理。我必須拿回該工程九成發票，詳如扣押物帳證所載之內容，並交給許陳梅雀．．．。」、「問：孝蓉、宇達公司有無付你薪資？有無開立扣繳憑單給你？許陳梅雀偽稱你是她工地負責人，實情為何？」答：「孝蓉、宇達公司並未支付我薪資，也未開立扣繳憑單給我，我並非她的工地負責人。」、「問：你承作前開帳載工程有無簽立合約？」答：「沒有，雙方均以口頭約定。」（附卷第五十七頁）等情，宇達公司得標本案系爭工程後，以得標工程價金之九成轉包予原告承作之事實，亦經其確認無訛。上開筆錄原告及許陳梅雀未能舉證有出諸非自由意志，如強暴、脅迫、利誘、詐欺、違法羈押，或其他不正當之方法所為之具體事證，自得採為系爭違章事實之證據。又扣押物編號十五—二十八甲○○承作工程記錄所記載以九成價款轉包、扣除原告拿回發票及退還發票面額百分之五等內容，與 許陳君 及原告獲案筆錄所陳，亦能若合符節，該承作工程記錄不論係內部記錄或對外憑證，倘得以證明待證事實者，即具證據能力。是被告以上開筆錄及該承作工程記錄為本件違章事證之一，認定原告向宇達公司承包本案系爭工程，據依首揭規定論處，應無不合。三、又查原告雖將載有進項稅額之發票交予宇達公司，宇達公司亦申報銷項稅額，然依許婦之陳述及相關事證所示，該等憑證乃宇達公司將得標之工程轉包予原告承作，而要求原告提供交付作為進項憑證。且本案係原告未依法辦理營業登記向宇達公司承包其得標工程，致涉違章，與該公司承攬工程，核屬不同主體之法律行為，是宇達公司就其得標之工程報繳營業稅與原告向該公司承包工程應依營業稅法規定辦理營業登記並繳交營業稅，係屬二事，原告持以主張未逃漏稅款，殊有未合，應無可採。綜上，本案提起訴訟，顯無理由。請判決駁回，以維稅政等語。
理由按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記」「納稅義務人，未依規定申請營業登記而營業者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰。」分別為營業稅法第一條、第二十八條、第五十一條第一款所明定。本案原告未依法辦理營業登記，於八十一年至八十五年間，承包宇達公司得標之大嶺坑整治二期工程、頭埤坑整治工程等六件工程，逃漏銷售額二一、○一二、三○○元（含稅），營業稅額一、○○○、五八六元，為法務部調查局南投縣調查站查獲，有該站八十六年七月十九日投廉忠字第八六一一六○號函影本、宇達公司實際負責人許陳梅雀調查筆錄影本、該公司工程記錄簿影本及原告調查筆錄影本、許陳梅雀開立台灣銀行南投分行經原告兌領之支票單據影本等在案可稽，原告未辦登記而營業，違章足堪認定。被告據以核定追繳營業稅一、○○○、五八六元，並按所漏稅額處三倍罰鍰計三、○○一、七○○元（計至百元），一再訴願決定遞予維持，揆諸首揭法律規定，尚無違誤。原告提起本訴主張本案違章被告所據全為南投縣調查站筆錄，其洽談對象許陳梅雀非交易對象宇達公司負責人，許婦在非自由意志下之陳述，不得作為課稅及裁罰之依據，其已將載有進項稅額之發票交予宇達公司，宇達公司亦申報銷項稅額，自始即無任何實際逃漏稅行為云云。經查：宇達公司將得標之工程以得標價金之九成轉包與各下包人員承作，該下包人員須獨立完成各該工程，自行負責工程盈虧，並拿回發票、收據等事實，業經宇達公司之實際負責人許陳梅雀於調查筆錄中供述甚詳，有前揭調查筆錄影本在案可稽，許婦雖非宇達公司董事，惟其負責系爭工程之投、開標及轉包事宜、資金調度等業務，為該公司實際掌理營運之負責人，其對相關事實之證述，自得採為認定事實之證據。審諸許陳梅雀於八十六年三月二十六日於調查筆錄供述「孝蓉、宇達．．．等公司所承包之工程繁多，．．．下包人員所取得之各該工程進項憑證，買受人視該工程由那一營造公司牌照得標即填寫營造公司名稱，．．．該等憑證下包人員蒐集後交回給我．．．那一位下包人員拿回進項憑證，就登載於他那一本專門帳冊內．．．」「宇達、孝蓉．．．所承包之工程交予各該下包人員承作時，我先扣除工程款一成，作為繳納營業稅、技師費等相關費用，九成作為工程費用．．．」；八十六年四月九日在調查筆錄復供述「各該人員拿回之統一發票由我查收後，載明於如扣押物．．．，亦即各該人員記事本及承作工程記錄表，我並將彼等拿回發票面額的百分之五退還給下包業者，大部分以現金支付。」「因為下包業者太多．．．彼等承作之工程名稱、得標金額、轉包金額、開、完工日期、拿回發票詳細記錄，如前述詳如扣押物．．．。」等情節，經核與扣案證物「編號十五─廿八甲○○承作工程記錄」之記載以九成價款轉包、扣除原告拿回發票及退還發票面額百分之五等內容，兩相吻合，足證許陳梅雀上開供述與事實相符，自可採為證據。原告提出之許陳梅雀出具之存證信函所稱係受威迫之下始作之供述，無非係事後卸責而作之文書，自無可採。又原告於八十六年六月十七日調查筆錄坦承：「伊確有承作孝蓉、宇達公司得標之工程，扣押物編號十五—廿八甲○○承作工程記錄所載工程確係由伊負責處理工程事務。」「前開工程是孝蓉、宇達公司得標後，由我負責處理。
我必須拿回該工程九成發票，詳如扣押物帳證所載之內容，並交給許陳梅雀．．．。」「孝蓉、宇達公司並未支付我薪資，也未開立扣繳憑單給我，我並非她的工地負責人。」等情，宇達公司得標本案系爭工程後，以得標工程價金之九成轉包予原告承作之事實，亦經其確認無訛。經核與許陳梅雀前開供述均相符合，併有扣案帳證可憑，原告違章之事實已堪認定。原告未能舉證上開筆錄所載係在非自由意志或其他不正當之方法下所為之具體事證，是其主張筆錄所載不得採為系爭違章事實之證據乙節，自嫌無據。又查原告雖將載有進項稅額之發票交予宇達公司，宇達公司亦申報銷項稅額，然依許陳梅雀之供述及前述相關事證所示，該等憑證乃宇達公司將得標之工程轉包予原告承作，而要求原告提供交付他人之憑證作為進項憑證，且原告係未依法辦理營業登記向宇達公司承包其得標工程，致涉違章，與宇達公司承攬工程，核屬不同主體之法律行為，是宇達公司就其得標之工程報繳營業稅與原告向該公司承包工程應依營業稅法規定辦理營業登記並繳交營業稅，係屬二事，原告持以主張未逃漏稅款，自無可採。綜上，原告所訴核無可採，被告所為核課處分，暨一再訴願決定遞予維持，俱無不合。原告訴請撤銷，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國八十九年十一月十六日
最高行政法院第一庭
審判長法官黃綠星
法官彭鳳至法官蔡進田法官黃璽君法官廖宏明右正本證明與原本無異
法院書記官彭秀玲中華民國八十九年十一月十七日