裁判字號：臺灣嘉義地方法院91年訴字第298號刑事判決
裁判日期：民國92年01月10日
裁判案由：違反商業會計法
臺灣嘉義地方法院刑事判決九十一年度訴字第二九八號
公訴人臺灣嘉義地方法院檢察署檢察官被告甲○○男三選任辯護人蔡碧仲律師
汪玉蓮律師 凃愛紳 律師被告丙○○男五
乙○○男五右列被告因違反商業會計法案件，經檢察官提起公訴（九十一年度偵字第三三五七、三四０一號），本院判決如左：
主文甲○○商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日；又公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。
丙○○幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處拘役叁拾日，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。
乙○○幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處拘役叁拾日，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。
事實
一、甲○○曾因違反空氣污染防治法案件，經臺灣臺南地方法院以八十八年度簡上字第七０號判決處有期徒刑八月，併科罰金新臺幣（下同）三十萬元，緩刑三年，於民國八十九年一月二十一日確定，現仍在緩刑期內。其係設於臺南縣○○鄉○○村○○○路○○○號（公訴意旨誤為同鄉大甲村一六五之三三號）之誼璟金屬有限公司（下簡稱誼璟公司）負責人，為公司法第八條第一項所稱之公司負責人及商業會計法第四條所稱之商業負責人，且為從事業務之人，負有據實製作會計憑證之義務。緣乙○○明知誼璟公司於八十七年間並無向丙○○買受廢鋁料之事實，竟基於幫助誼璟公司以不正當方法逃漏稅捐之犯意，以甲○○事先交付之現金五千元為代價，於八十七年十二月某日向亦具有幫助誼璟公司以不正當方法逃漏稅捐犯意之丙○○買受其國民身分證影本後，交付甲○○，甲○○即以該證件影本為據，於八十七年十二月三十一日在誼璟公司內將丙○○銷售廢鋁料四筆金額合計三百零一萬四千八百二十五元之不實事項，記載於個人一時貿易資料申報表上（申報表內將銷售人姓名誤載為「羅柱源」，另右下角「羅柱源」印文因丙○○已事先同意製作，不另構成犯罪），而填製該不實之會計憑證，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之正確性。甲○○並利用不知情之會計師 陳耀連 填具中華民國八十七年度營利事業所得稅結算申報書（下簡稱所得稅申報書），連同該不實之個人一時貿易資料申報表，申報該筆交易營業成本為十八萬零八百八十九元，於八十八年一月十五日持向財政部臺灣省南區國稅局新化稽徵所申報該公司八十七年度之營利事業所得稅而行使之，以此不正當之方法為納稅義務人誼璟公司逃漏營利事業所得稅四萬五千二百二十二元，亦足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之正確性。
二、案經丙○○向臺灣嘉義地方法院檢察署檢察官告發及同署檢察官自動檢舉偵查起訴。
理由
一、訊據被告甲○○、丙○○、乙○○對於右揭犯罪事實坦承不諱，核與告發人即被告丙○○於偵查中之指陳相符。其次，被告甲○○係納稅義務人誼璟公司負責人，屬公司法第八條第一項所規定之公司負責人，且為商業會計法第四條所稱之商業負責人，有公司基本資料可憑（第一三０一號偵查卷第十三頁），被告丙○○並未於八十七年間銷售廢鋁料四筆金額合計三百零一萬四千八百二十五元予誼璟公司，誼璟公司於申報八十七年度營利事業所得稅時，竟虛列上開交易營業成本為十八萬零八百八十九元，並有個人一時貿易資料申報表、誼璟公司之所得稅申報書與營利事業所得稅結算申報核定通知書、告發人之綜合所得稅核定通知書可參（第三九三號偵查卷第五頁、第一三０一號偵查卷第七至十二頁、本院卷第十一至十二頁）。按商業會計法第七十一條第一款所稱之會計憑證，依同法第十五條規定，分為原始憑證與記帳憑證二類，原始憑證係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證；記帳憑證係指證明會計人員之責任，而為記帳所根據之憑證。依財政部八十年七月十六日臺財稅字第八００七０五三０四號函所示，營業人向持有廢棄物之個人進貨者，可填報個人一時貿易資料申報表，按期向主管稽徵機關申報，並以第四聯作為記帳憑證，是上開申報表應屬商業會計法第七十一條第一款所稱之會計憑證。再者，誼璟公司浮列上開交易營業成本，逃漏八十七年度營利事業所得稅四萬五千二百二十二元，亦有財政部臺灣省南區國稅局九十年十二月十二日南區國稅審三字第０九０一０四一六０五號函在卷可稽（第三九三號偵查卷第三四頁）。此外，被告甲○○既為公司負責人及商業負責人，且為從事業務之人，負有據實製作會計憑證之義務，竟在其業務上作成性質上屬於會計憑證之個人一時貿易資料申報表上虛偽登載向被告丙○○買受廢鋁料之不實事項，附於所得稅申報書上，持向稅捐機關行使，以此不正當之方法為納稅義務人誼璟公司逃漏營利事業所得稅，自足生損害於稅捐稽徵機關課稅之正確性，亦無疑問。綜上所述，被告等之自白與事實相符，可以採信，事證明確，其等犯行均堪認定。
二、被告甲○○係商業負責人，其明知誼璟公司並無向被告丙○○買受廢鋁料之事實，竟製作不實之會計憑證即個人一時貿易資料申報表，足以生損害於稅捐稽徵機關課徵稅捐之正確性，核其所為，係犯商業會計法第七十一條第一款填製不實之會計憑證罪。被告甲○○亦為納稅義務人誼璟公司之負責人，其為納稅義務人誼璟公司浮列不實之交易營業成本，以該不正當方法逃漏稅捐，應依稅捐稽徵法第四十七條第一款規定，適用同法第四十一條之納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，科處有期徒刑。被告丙○○、乙○○以提供丙○○身分證影本為方法，幫助納稅義務人逃漏稅捐，核二人所為，均係犯稅捐稽徵法第四十三條之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。被告甲○○以前開不實之會計憑證申報營利事業所得稅，為公司逃漏稅捐之行為，係利用不知情之會計師為之，應屬間接正犯。按公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體，公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責，故公司負責人以不正當方法為公司逃漏稅捐者，因納稅義務人為公司，所觸犯稅捐稽徵法第四十一條之罪之犯罪與受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第四十七條第一款始將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人，是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。又刑法第五十五條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當，亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有方法與目的或原因與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人以不正當方法為納稅義務人之公司逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪與受罰主體，僅依同法第四十七條第一款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係。是被告甲○○所犯及代罰之罪，應予分論併罰，公訴意旨認具有牽連犯關係，自有不當。再公訴意旨未究明被告甲○○依稅捐稽徵法第四十七條第一款適用同法第四十一條規定處以徒刑，乃屬代罰之性質，而逕認被告甲○○係犯稅捐稽徵法第四十一條之罪，復有未洽。又誼璟公司址設於臺南縣○○鄉○○村○○○路○○○號（第一三０一號偵查卷第十三頁），非同鄉大甲村一六五之三三號，而個人一時貿易資料申報表乃記帳憑證，非原始憑證，前已說明，公訴意旨均有誤會，亦應更正。查被告甲○○曾因違反空氣污染防治法案件，經臺灣臺南地方法院以八十八年度簡上字第七０號判決處有期徒刑八月，併科罰金三十萬元，緩刑三年，於八十九年一月二十一日確定，現仍在緩刑期內，被告丙○○、乙○○則無犯罪前科，此有臺灣高等法院被告全國前案紀錄表可稽，爰審酌被告等前開素行狀況，及其所犯對主管機關商業會計之管理與稅捐之徵收有所破壞，惟逃漏稅捐金額非鉅，犯後尚能坦認犯行，態度良好及其他一切情狀，分別量處如主文所示之刑。查刑法第四十一條已於九十年一月十日修正公布，並自同年月十二日生效，新法規定犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業或家庭之關係，執行顯有困難者，得易科罰金，新舊法比較結果，以新法有利，依刑法第二條第一項前段之規定，自應適用新法，爰依修正後刑法第四十一條第一項前段諭知被告等易科罰金折算標準，被告甲○○部分並定其應執行刑暨易科罰金之折算標準，以資儆懲。
三、被告丙○○經合法傳喚，無正當理由不到庭，且本院認為應量處該被告拘役之刑，爰不待其陳述，逕行判決。
四、公訴意旨另以被告甲○○前開所為，亦涉有刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪嫌。本件公訴人認被告甲○○涉有該犯行，無非以被告甲○○於偵查中坦承不諱之自白及前述會計憑證、營利事業所得稅申報書為所憑之論據。訊據被告甲○○亦坦認填製不實之個人一時貿易資料申報表，申報營利事業所得稅。惟按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實，刑事訴訟法第一百五十四條定有明文。次按會計憑證內容如有不實，而足生損害於公眾或他人，即係犯業務上登載不實文書之罪名，而商業會計法第七十一條第一款填製不實會計憑證罪之處罰規定，與刑法第二百十五條所規範之犯罪態樣相同，前者係特別法，後者係普通法，自應優先適用商業會計法第七十一條第一款規定處斷，而無適用刑法第二百十五條之餘地。又商業會計法第七十一條第一款填製不實之會計憑證罪，原即含有業務上登載不實之本質，故行為人持該不實憑證申報稅捐，即不應再論以刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪。依上說明，被告甲○○填製不實會計憑證，申報營利事業所得稅，為誼璟公司逃漏稅捐之犯行，是否另構成刑法第二百十六條、第二百十五條之罪，即屬不能證明，本院復無其他積極證據證明被告甲○○除犯商業會計法第七十一條第一款之罪及依稅捐稽徵法第四十七條第一款適用同法第四十一條規定處以徒刑外，尚有何公訴意旨所指之此部分犯行。惟公訴意旨既認此部分與前揭論罪科刑部分有牽連犯之裁判上一罪之關係，爰不另為無罪之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百零六條，商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款、第四十三條，刑法第二條第一項、第十一條前段、第四十一條第一項前段、第五十一條第五款，罰金罰鍰提高標準條例第二條，判決如主文。
本案經檢察官黃正雄到庭執行職務。
中華民國九十二年一月十日
臺灣嘉義地方法院刑事第二庭
審判長法官蔡虔霖
法官張道周法官廖政勝右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內向本院提出上訴狀(應附繕本)。
中華民國九十二年一月十日
書記官陳湘蓉附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第七十一條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。稅捐稽徵法第四十一條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一公司法規定之公司負責人。
二民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三商業登記法規定之商業負責人。
四其他非法人團體之代表人或管理人。稅捐稽徵法第四十三條教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新台幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一公司法規定之公司負責人。
二民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三商業登記法規定之商業負責人。
四其他非法人團體之代表人或管理人。