臺灣臺北地方法院103年度簡字第111號判決

裁判字號：臺灣臺北地方法院103年簡字第111號判決

裁判日期：民國103年08月27日

裁判案由：綜合所得稅

臺灣臺北地方法院行政訴訟判決103年度簡字第111號原告 鄒劍輝 被告財政部臺北國稅局代表人 何瑞芳 訴訟代理人 黃慧萍 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國103年3月5日台財訴字第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件係因稅捐課徵及罰鍰處分涉訟，標的金額分別為新臺幣（下同）233,501元及46,700元，合計未逾40萬元，依行政訴訟法第229條第2項第1款、第2款規定，應適用簡易訴訟程序，以地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院。
二、事實概要：原告配偶 林慧卿 100年度綜合所得稅結算申報，漏報原告取自東元電機股份有限公司（以下簡稱：東元公司）等11家公司營利所得合計3,026,091元，並短報執行業務所得29,425元。經被告查獲，歸課綜合所得總額4,586,528元，所得淨額3,796,339元，發單補徵稅額233,501元，並按漏稅額233,501元處0.2倍罰鍰計46,700元（補稅及罰鍰，以下簡稱：原處分）。原告不服，申請復查，被告以102年12月4日財北國稅法二字第0000000000號復查決定書駁回。原告仍不服，提起訴願，亦為財政部103年3月5日台財訴字第00000000000號訴願決定駁回。原告猶未甘服，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張：
（一）原告配偶於101年5月22日申報100年度綜合所得稅，依法應退稅14,347元。嗣被告認為公司股東所獲分配之股利皆為營利所得，並未考量是否有實質利得，除補稅233,501元外，尚裁處罰鍰46,700元。原告尋求復審及訴願救濟，均未獲變更。原告不服，理由在於：1.無所得如何課稅，試問上市公司除權除息後，是否稀釋其成本，總市值是不變的，而原告並非董監事或員工無償配予。若公司成長性衰退，股價下跌，甚至腰斬，已累積相當虧損，被告仍強制徵稅，是否合理。2.可扣抵稅額已成為財團法人大股東、董監事節稅、減稅的工具，上市公司多在年底除息除權後寄發通知單，試問一般投資人如何得知，且每年可扣抵稅額也不同，尤有甚者，三商行100年可扣抵25.27％，隔
1年竟無法扣抵。最普遍的是，除息除權前，常有專業媒體介紹高扣抵公司，結果是不一樣的，形成賺錢的、已獲利的不用繳稅；套牢、虧損的還要籌資繳稅，明顯圖利財團，不符比例原則，故原告放棄可扣抵稅額，並採不列入綜合所得，因無所得可繳。3.按所得稅法，納稅義務人於每年5月31日前填具結算申報書。原告配偶提前於5月22日申報，旨在同年度2波優先審核退稅名單，期間去電亦無下文，已善盡義務人之責。又行政罰法第7條第1項規定，違反行政法上義務之行為，非出於故意或過失者，不予處罰。4.任何稅法，或有不周全之處，因此有行政救濟補足，被告執意依法行事，是懲罰 沈默 的守法者。又依釋字第
420號解釋，涉及租稅事項之法律，應本於立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅公平為之，試問稅法是否已凌駕憲法精神。
（二）被告以公司配發股利為營利所得，又引用所得稅法第14條第7項為財產交易所得。事實上眾所周知，證券市場上，股票上漲才是公司配發股利，股票下跌時根本是自己給自己股利，試問自己給自己股利，算是營利所得、財產交易所得嗎？此種不合時宜的稅法，完全漠視釋字第420號解釋之精神。又扣抵率理應公開透明，並提前公佈，但這卻是場權力的制度，分配給少數握有權力的人，因為只有他們在除權除息前知道，可以避稅或節稅，一般投資人根本無法得知。為何不在除權除息前規定一定要公布？如果來不及，也可將除權除息日期延後，這同樣是不公不義的事，造成原告損失，原告選擇放棄，難道也被認為是漏稅？原告已提早申報所得並去電查詢，並得知所得稅法第71條有所得應自動向稽徵機關申報，反之無所得即不需申報。同年7月就應處理的退稅事宜，為何要等到隔年10月才通知，被告是否也有行政疏失等語。並聲明：1.原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。2.訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：
（一）查原告確取自東元公司、中國人壽保險股份有限公司、日月光半導體製造股份有限公司、國產實業建設股份有限公司、三商行股份有限公司、中國化學製藥股份有限公司、潤泰創新國際股份有限公司、潤泰全球股份有限公司、華南金融控股股份有限公司、聚和國際股份有限公司及國泰建設股份有限公司等11家公司之營利所得分別為890,188元、779,583元、381,404元、373,314元、220,459元、166,586元、104,770元、80,527元、17,943元、9,851元、1,466元，合計3,026,091元，有股利憑單為證，原告亦不爭執，是原告取自前開公司所分配之股利總額，依稅法規定核屬營利所得並無不合。
（二）至原告主張因持有證券股價下跌並無所得發生云云。查原告持有系爭公司股票若未出售，自不生財產交易所得或損失之問題，縱然日後原告出售系爭公司股票所產生之損益，係屬證券交易損益，依據行為時所得稅法第4條之1規定，證券交易所得停止課徵所得稅，損失亦不得自所得額中減除，亦與系爭營利所得無涉，是原告所訴核不足採。
（三）現行綜合所得稅制係採自行申報制，所得稅法第71條定有明文，有所得者應自動向稽徵機關辦理申報，乃所得稅制之基本原則。原告100年度取有東元公司等11家公司之營利及執行業務所得合計3,055,516元，數額非微，原告配偶未依規定併入100年度綜合所得稅結算申報，有結算申報書、核定通知書、股利憑單附卷可稽，難謂已盡誠實申報納稅之義務，有應注意、能注意而未注意之過失，自有行政罰法第7條第1項規定要件之可責性，本件違章事證明確，被告按所漏稅額233,501元處0.2倍罰鍰46,700元，已考量原告違章程度所為之適切裁罰，依首揭規定，原處罰鍰並無違誤，請續予維持。至原告主張本件應適用大法官釋字第420號乙節，查原告100年度確實有取得東元公司等11家所分配之營利所得，有股利憑單可稽，亦為原告不爭，與前開大法官釋字第420號解釋並無扞格之處，併予陳明等語，資為抗辯。並答辯聲明：1.原告之訴駁回。2.訴訟費用由原告負擔。
五、本院之判斷：
（一）按所得稅法第13條規定：「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」第14條第1項規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額……皆屬之。公司股東所獲分配之股利總額……應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之…。第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額…。」第15條規定：「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳…。」第71條第1項規定：「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額…之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納…。」第110條第1項規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」
（二）行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」所稱故意，是指人民對違反行政法義務行為之事實，明知並有意使其發生，或預見其發生而其發生並不違背其本意。至所稱過失，則指人民對違反行政法義務之事實，按其情節應注意，並能注意，而不注意，致其發生；或預見其發生而確信其不發生者而言。綜合所得稅結算申報採自動報繳制，重在誠實報繳，納稅義務人應在法定期間內填具所得稅結算書自行申報個人綜合所得稅。倘雖申報而未盡誠實申報綜合所得稅之義務，致有短、漏報所得額之情事，且其就該短、漏報事實之發生具故意或過失之主觀責任條件，即應依所得稅法第110條第1項規定予以處罰。
（三）訴願法第18條規定：「自然人、法人、非法人之團體或其他受行政處分之相對人及利害關係人得提起訴願。」依此，雖係不利益行政處分之相對人以外之第三人，如其權利或法律上之利益受該處分侵害者，仍得提起訴願，進而提起行政訴訟。我國關於夫妻所得之稅課，依據所得稅法第15條、第71條及第110條第1項之規定，乃納稅義務人就其配偶有該法第14條規定之各類所得者，除薪資所得得分開計算稅額合併報繳外，均應由納稅義務人合併申報與繳納，若有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。如此規定，使得原本採行個人課稅原則之所得稅，於納稅義務人結婚後，即成為必須與配偶合併申報、一起繳納之共同體稅制。學說上甚至有認為應合併報繳稅款之夫妻於滿足稅捐構成要件時，即成立連帶債務，就合併課徵之同一所得稅捐債務負有給付全部稅款之責任（ 陳清秀 ，稅法總論，99年9月，6版第1刷，第369頁）。姑不論是否允許在法無具體明文之情況下，認為合併申報得成立連帶債務。稅捐機關就申報內容之核定，對依法應合併報繳之共同體而言，應具有共同之法律上利害。是本件雖係由原告配偶林慧卿在申報書上填載為納稅義務人，被告所為之原處分亦係以林慧卿為相對人，惟就原告提起之復審及訴願均進行實體審查，而未以欠缺復審或訴願權能不予受理，應屬妥適，原告自得提起本件行政訴訟，先予敘明。
（四）查前開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，且有徵銷明細檔查詢、違章案件漏稅額計算表、100年度綜合所得稅結算申報書、綜合所得稅核定通知書、102年9月3日Z0000000000000號裁處書、股利憑單、送達證書、被告102年12月4日財北國稅法二字第0000000000號復查決定書、財政部103年3月5日台財訴字第00000000000號訴願決定書等在卷可稽，是客觀上原告及其配偶該年度綜合所得稅結算申報確有短、漏報營利所得3,026,091元及執行業務所得29,425元之事實。被告據此核定補徵稅額233,501元，尚非無據。又綜合所得稅結算申報係採自動報繳制，依所得稅法第110條第1項規定可知，納稅義務人有誠實申報之義務。為履行此義務，申報人自應瀏覽全部欄位，並注意其填載內容是否有憑有據、是否誤載、是否計算錯誤等。就本件情形，原告配偶業已申報其臺灣產物保險股份有限公司、正隆股份有限公司及高林實業股份有限公司之營利所得64,345元、727元及112元，顯見其知悉營利所得係屬所得稅法第14條第1項規定應合併計算之所得，且已注意及此，詎仍漏報原告取自東元電機股份有限公司（以下簡稱：東元公司）等11家公司之營利所得合計高達3,026,09
1元，金額非低，又原告於本院審理時自承稱：伊配偶於申報前就知道伊有這些股利，伊認為有損失，不算所得，無須申報等語，是原告縱無故意隱匿，亦有應注意、能注意而不注意之過失情節，依行政罰法第7條規定，具有違章之主觀責任條件。被告依所得稅法第110條第1項規定，裁處罰鍰，亦屬有據。
（五）原告雖主張：股價下跌，無實質利得云云。然股票交易所生之獲利或損失係屬證券交易損益之問題，依原告101年5月申報所得時之所得稅法第4條之1規定：「自中華民國79年1月1日起，證券交易所得停止課徵所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除。」（101年8月8日修正增列但書規定：但自102年1月1日起，個人下列證券交易所得課徵所得稅，其交易損失得依第14條之2第2項規定自當年度所得額中減除：一、上市、上櫃或興櫃股票、新股權利證書、股款繳納憑證及表明其權利之證書。二、前款以外之股票、新股權利證書、股款繳納憑證及表明其權利之證書。）與本件原告漏報之股利所得無涉。原告將兩者混為一談，顯有誤會。又所得稅法第14條第1項所定應合併計算之所得，除執行業務所得、自力耕作、漁、牧、林、礦之所得、租賃所得及權利金所得、財產交易所得、競技、競賽及機會中獎之獎金或給與等，有減除成本、費用之規定外，營利所得並無得減除之項目，原告自應如實全數申報，其主張應不可採。
（六）原告雖再稱：其自願放棄可扣抵稅額，不應將股利視為營利所得云云。惟按，我國自87年1月1日起採行兩稅合一制度，所得稅法第3條之1規定：「營利事業繳納屬87年度或以後年度之營利事業所得稅，除本法另有規定外，得於盈餘分配時，由其股東或社員將獲配股利總額或盈餘總額所含之稅額，自當年度綜合所得稅結算申報應納稅額中扣抵。」揭示兩稅合一制度之基本原則，即營利事業繳納之營利事業所得稅，得由股東、社員依規定扣抵其應納之綜合所得稅額。為確保營利事業分配股東等股利或盈餘所含可扣抵稅額之正確性，所得稅法第66條之1乃規定：「凡課徵營利事業所得稅之營利事業，應自87年度起，在其會計帳簿外，設置股東可扣抵稅額帳戶，用以記錄可分配予股東或社員之所得稅額，並依本法規定，保持足以正確計算該帳戶金額之憑證及紀錄，以供稽徵機關查核。新設立之營利事業，應自設立之日起設置並記載。」所得稅法第14條第1項規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額……皆屬之。公司股東所獲分配之股利總額……應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之…。」係實施兩稅合一所必要之配套設計，其應申報股利所得之義務，不因原告是否拋棄可扣抵稅額，而有差別。況且，本件原告因股利所得所增加之綜合所得稅明顯大於可扣抵稅額，原告並無退稅之利益，自不能以其自願拋棄可扣抵稅額，即免除其應補繳稅款之義務，原告此部分主張，亦無可採。
（七）為協助下級機關行使裁量權，財政部依行政程序法第159條規定訂有「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，核屬裁量基準之行政規則，其中就「所得稅法（綜合所得稅）第110條第1項」部分規定：「1.短漏報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，且無第4點情形者。處所漏稅額0.2倍之罰鍰。2.短漏報所得屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第4點情形者。處所漏稅額0.2倍之罰鍰。3.短漏報屬前2點以外之所得，且無第4點情形者。處所漏稅額0.5倍之罰鍰。（短漏報所得如同時有屬第1點至第3點之所得者，其所漏稅額之處罰倍數分別按各該所得比例計算。）4.有下列情形之一者：（1）夫妻所得分開申報逃漏所得稅。（2）虛報免稅額或扣除額。（3）以他人名義分散所得。處所漏稅額1倍之罰鍰。5.逾期辦理結算申報，符合稅捐稽徵法第48條之1規定，惟嗣後經查明有短漏報所得情事者。按本條第1項規定之倍數處罰。」上開規定將罰鍰額度與所漏稅額相連結，已有審酌違反義務行為所生影響及行為人因違章行為所得利益之因素。且其將「夫妻所得分開申報逃漏所得稅」、「虛報免稅額或扣除額」及「以他人名義分散所得」等違失程度較為明顯之情節予以明訂，並課以較高倍數之罰鍰，業已審酌行為人應受責難之程度。又其區分「屬已填報憑單所得」及「非屬已填報憑單所得」為不同倍數之罰鍰，係因已填報憑單之所得，稅捐稽徵機關得掌握部分稅捐及課稅資料，納稅義務人較無故意逃漏之動機，縱有逃漏，稅捐稽徵機關具有查核之可能性，所生影響程度較小，再者，納稅義務人申報繳納之協力義務相對於「非屬已填報憑單所得」較低，應受責難之程度也較低，故裁罰倍數較輕。反之，「非屬已填報憑單所得」因課稅資料掌握不易，端賴納稅義務人主動申報，逃漏之動機較大，是應裁罰倍數較重。綜上考量，應認「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」中關於「所得稅法（綜合所得稅）第11
0條第1項」部分之規定，與行政罰法第18條第1項：「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考量受處罰者之資力」之規定尚無違背，自得為本院所適用。被告依此基準，按所漏稅額處0.2倍之罰鍰，符合被告一貫之執法標準，並無裁量逾越或濫用等違法情事。原告復未主張有何應予審酌之重要因素，亦不能認有裁量怠惰之情。
六、綜上，原告有短、漏報營利所得及執行業務所得之事實，被告依法核定其應納稅額，並按所漏稅額處0.2倍之罰鍰，於法尚無違誤。復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞訴請撤銷原處分，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不逐一論述。
八、依行政訴訟法第236條、第104條，民事訴訟法第79條，判決如主文。
中華民國103年8月27日
行政訴訟庭法官楊坤樵以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中華民國103年8月27日
書記官俞定慶