裁判字號：臺北高等行政法院94年訴字第980號判決
裁判日期：民國94年12月27日
裁判案由：綜合所得稅
臺北高等行政法院判決
94年度訴字第980號原告甲○○訴訟代理人 姚文亮 (會計師)被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 (局長)訴訟代理人乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部 中華民國 94年1月31日台財訴字第09300590850號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文訴願決定撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
一、事實概要：原告87年度綜合所得稅結算申報，經被告初查核定其綜合所得總額為新台幣（下同）122,251,827元、淨額為120,938,410元，且因其漏報營利、利息、租賃等所得計120,108,048元，致短漏所得稅額47,432,878元，其中漏報營利、利息所得計45,254,934元部分業經被告核處罰鍰3,498,300元在案，本次核有應罰營利、租賃所得計74,853,114元，乃依所得稅法第110條第2項規定，處以原告罰鍰計14,856,500元。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，遭決定不受理，原告仍不服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：本件復查決定之送達是否合法？㈠原告主張之理由：
⒈程序部分：
本件經財政部以原告提起訴願逾越法定不變期間，程序不合為由，不予受理，惟查原告於該段期間因業務關係滯留於國外，致無從於法定期間提起訴願，且原告之戶籍係設在台北市○○街78之11號3樓，而復查決定書係由設於同址1樓之勝公公司員工 羅壽榮 簽名收受，復查決定書是否業已合法送達，尚有疑義，財政部未究明實情，逕以決定不受理，侵害原告權益甚鉅。
⒉實體部分：
①按「自中華民國79年1月1日起，證券交易所得停止課徵
所得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除。」，為所得稅法第4之1條所明定。次按「公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資股票，經核非屬盈餘分配，而屬該項股票轉讓之性質」、「股份有限公司處分固定資產之溢價收入，應列入資本公積，股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，免計入當年度所得課徵所得稅，應俟股東轉讓後，課徵證券交易所得稅。」，復分別為財政部69年5月8日台財稅字第33694號函釋（以下簡稱財政部69年函釋）、81年5月29日台財稅第000000000號函釋（以下簡稱81年函釋）所明示。
②本件被告依據勝公公司86年12月26日、87年3月25日之
股東臨時會決議「資本公積轉增資發行新股10,250,000股，並依股東持有股份比例分派之」、「減少已發行股數10,250,000股，並將減資股款退還予股東」及德昌公司86年12月26日、87年3月25日股東臨時會決議「資本公積轉增資發行新股14,560股，並依股東持有股份比例分派之」、「減少已發行股數15,560股，並將減資股款退還予股東」，配合相關登記資料認定原告及其配偶 李淑美 漏報營利所得74,430,000元，應補徵本稅29,914,800元，並裁處罰鍰14,856,500元。惟查原告及其配偶未接獲通知出席86年12月26日、87年3月25日之股東臨時會，亦未出具委託書委託他人代理出席股東臨時會，股東 吳俊弘 、 吳美玲 、甲○○及原告業已訴請臺灣台北地方法院（以下簡稱台北地院）確認勝公公司及德昌公司86年12月26日、87年3月25日股東臨時會決議不存在，並經台北地院於92年11月24日以92年度訴字第4165號民事判決「確認勝公貿易股份有限公司及德昌五金股份有限公司86年12月26日、87年3月25日股東臨時會決議不存在」確定在案，原核定自應隨決議內容不存在而無效。且參照民法第114條「法律行為經撤銷者，視為自始無效。」規定，本件重點應在於如何將已過戶變更之資產如何返還，而非被告所稱之「實質效果已發生，依實質課稅原則，原處分機關核定補徵稅額，並無不當」等語，其認事用法顯有違誤。
③又被告依實質課稅原則認定原告短漏報所得，核處所漏
稅額0.5倍之罰鍰，完全未顧及原告及其配偶對於86年12月26日、87年3月25日股東臨時會未獲通知出席股東臨時會，亦未出具委託書委託他人代理出席股東臨時會，對於決議內容無從知曉，是被告未衡量原告不知情之事實，逕予裁處罰鍰，殊為可議。又財政部公布之「稅務案件裁罰金額或倍數參考表」就違反所得稅法第110條第1項規定之裁罰標準明示「⑴短漏報所得屬已填報扣免繳憑單、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第3項之情形者，處所漏稅額0.2倍之罰鍰。
⑵短漏報所得非屬已填報扣免繳憑單、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第3項之情形者，處所漏稅額0.5倍之罰鍰。」，系爭所得屬勝公公司及德昌公司之86年度盈餘，依規定自應由該2公司開立扣免繳憑單轉交原告申報個人綜合所得稅，被告既發現該2公司未依規定開立並申報扣免繳憑單，即應通知公司補辦申報扣免繳憑單，而非逕對公司股東課以較高倍數之罰鍰。綜上所述，原處分顯有違誤，應予撤銷。
㈡被告答辯之理由：
⒈程序部分：
①按「訴願之提起，應自行政處分達到或公告期滿之次日
起30日內為之」、「訴願事件有左列各款情形之一者，應為不受理之決定：．．．2.提起訴願逾法定期間或未於第57條但書所定期間內補送訴願書者。」，分別為訴願法第14條第1項、第77條第2款所明定。
②查原告收受被告93年9月13日財北國稅法字第
0930233971號復查決定書之日期為93年9月20日，有經與原告戶籍地同址之勝公公司（原告為該公司股東，並任職於該公司、宏承鋼鐵有限公司（原告為該公司之負責人，以下簡稱宏承公司）蓋收發專用章及勝公公司職員羅壽榮簽名收受之掛號郵件收件回執影本附原處分卷可稽。又原告設址於台北市，無訴願法第16條第1項規定扣除在途期間之適用，計其提起訴願之30日不變期間，係自93年9月21日起算，迄93年10月20日（星期三）業已屆滿，原告遲至93年11月5日始經由被告向財政部提起訴願，顯已逾首揭法定不變期間，程序自有未合，訴願決定乃予不受理，原告尚不能以滯留國外無法處理事務為由，免於遵守首揭法條規定。
⒉本稅部分：
①按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併
計算之：第1類：營利所得：公司股東所分配之股利總額、．．．」、「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。」，分別為行為時所得稅法第14條第1項第1類第1款、所得稅法施行細則第11條所明定。次按「營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第4條第1項第16款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配於股東時，依同法第14條第1項第1類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。」，復為財政部75年12月8日台財稅字第7518357號函（以下簡稱財政部75年函釋）所明釋。
②經查勝公公司及德昌公司於86年間出售土地予各股東，
未收取價金，帳列其他應收款，並將售地增益96,384,738元及145,624,360元轉列資本公積。嗣於86年12月30日利用資本公積辦理轉增資102,500,000元、145,600,000元，旋即於87年3月31日辦理減資102,500,000元、155,600,000元，減資時未退還股款，帳列其他應付款，被告乃依首揭函釋意旨，按各該公司87年度減資收回股票金額，歸課各股東當年度營利所得，其中原告及其配偶李淑美87年度分別取得營利所得20,500,000元、10,250,000元（以上為勝公公司）及29,120,000元、14,560,000元（以上為德昌公司），併課原告當年度綜合所得稅。
③茲原告主張勝公公司及德昌公司於87年間以現金（出售
土地未收取之價金）收回資本公積轉增資配發之股票屬股票轉讓性質，並非盈餘分配等情。惟查該2公司於87年間利用資本公積轉增資後，再辦理減資，其於減資時以現金收回資本公積轉增資配發之股票，且收回之股票不再轉讓，此舉與將出售土地增益分配予各股東之行為實無二致，尚非原告所稱之係屬股票轉讓性質，被告依首揭函釋，按原告及其配偶取得之營利所得併課其當年度綜合所得稅，並無不合。且勝公公司85至87年度期間之營業額相當，減資後88年度營業額反而增加，德昌公司86至88年度營業額亦相當，顯示該2公司增減資均非營業所需，係以移轉所得達到規避課稅之目的。且該2家公司以資本公積轉增資後，短短3個月即辦理減資，顯見公司企圖以形式上之增減資方式，於87年3月31日減資基準日以其他應收款及其他應付款會計科目對沖方式迂迴將出售土地增益分配予各股東以規避稅賦，依實質課稅原則，股東雖未分得現金，然實際已分得公司之土地，即已取得投資收益。又營利事業出售土地依所得稅法第4條第1項第16款規定免納所得稅，惟該項盈餘分配給股東時，參照財政部75年函釋意旨，各股東未支付價款取得之土地為其營利所得，非屬原告申稱之證券交易所得，自無財政部69年函釋之適用（該函釋未納入90年版所得稅法令彙編）。
④至原告提示台北地院92年11月24日92年度訴字第4165號
「確認勝公貿易股份有限公司及德昌五金股份有限公司86年12月26日、87年3月25日股東臨時會決議不存在」民事判決，主張該2家公司於86年12月26日、87年3月25日股東臨時會所為之決議內容既經法院判決不存在，被告原核定亦應隨決議內容不存在而消失一節。經查前開判決僅得證明該2家公司辦理增、減資之程序有瑕疵，且經被告調閱系爭土地登記謄本調查結果，系爭土地確已於86年度移轉予原告及其配偶等人，惟原告等人並未支付買賣系爭土地之價金予該2家公司，依實質課稅原則，被告核定尚無違誤。
⒊罰鍰部分：
①按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本
法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」，分別為第110條第1項所明定。
②原告87年度綜合所得稅結算申報，漏報營利、利息、租
賃等所得計120,108,048元，致短漏所得稅額47,432,878元，因其中漏報營利、利息所得45,254,934元部分業經被告處罰鍰3,498,300元在案，本次核有應罰營利、租賃所得計74,853,114元，被告遂依所得稅法第110條第1項規定，按該部分所漏稅額處以罰鍰計14,856,500元【計算式：47,432,878×（45,254,934×0.2+74,853,114×0.5）/120,108,048=18,354,000，計至百元止；本次應處罰鍰：18,354,800-3,498,300（前次已處罰鍰）=14,856,500】。
③茲原告主張系爭營利所得依規定原應由公司開立扣繳憑
單轉交原告申報個人綜合所得稅，漏未申報係按所漏稅額之0.2倍處罰，而非逕行按較高倍數即0.5倍處罰等情。經查現行稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所定按所得稅法第110條第1項處罰之案件，其處罰倍數應為所漏稅額之0.2倍或0.5倍，係以短漏報所得是否屬「已」填報扣免繳憑單、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得而有別，系爭漏報營利所得係經被告查獲且非屬「已」填報扣繳憑單之所得，故被告按漏稅額之0.5倍予以處罰，並無違誤。據上論述，本件原處分並無違誤，應予維持。
理由
一、按送達於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之。對於機關、法人、非法人之團體之代表人或管理人為送達者，應向其機關所在地、事務所或營業所行之。但必要時亦得於會晤之處所或其住居所行之。於應受送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受雇人或應受送達處所之接收郵件人員。行政程序法第72條第1項前段、第2項及第73條第1項分別定有明文。本件原告因87年度綜合所得稅事件，不服被告93年9月13日財北國稅法字第0930233971號復查決定，向財政部提起訴願。經查上開復查決定係於93年9月20日由勝公公司員工羅壽榮收受，有蓋用勝公公司及宏承公司合署收發專用章及經羅壽榮簽名之郵政掛號郵件收件回執影本1份附於原處分卷可稽，復為兩造所不爭，自堪認為實在。第以依稅捐稽徵法第19條第1項規定，稽徵稅捐所發之各種文書固得向納稅義務人之代理人、代表人、經理人或管理人以為送達。惟查原告主張其雖設址於台北市○○街78之11號3樓，然本件復查決定書送達時其因業務出國，致無從於法定期間內提起訴願等語，並提出護照為證明，經核相符，所稱自非全然無據。且本件係原告87年度綜合所得稅事件，被告依原告原載送達地址即台北市○○街78之11號3樓送達復查決定書，於法雖無不合，然查羅壽榮乃勝公公司之員工，並非原告擔任負責人之宏承公司之受僱人，亦非原告住居所或送達文書處所之同居人或親屬或接收郵件人員，為被告所不否認，徵之前開規定，本件復查決定書所為之送達效力自不無疑問，故訴願決定機關即財政部認原告訴願之提起已逾法定不變期間，程序有所不合而予以不受理，即不無率斷。又依訴願法第1條規定，訴願決定機關本應就原處分不當及違法部分均為審查，而依行政訴訟法第4條規定，本院則僅就違法之處分為審理，是本件訴願決定機關即財政部原應就系爭原處分不當部分（包括復查決定書之送達）為審查，毋庸置疑，惟查本件原處分容或有不當，亦因訴願決定認原告提起訴願逾期予以不受理，而未經實質審查，殊難謂無審級上之利益，原告起訴指摘，非無理由。從而訴願決定以原告提起訴願逾越法定期間，所為不受理決定不無疏漏，原告起訴請求予以撤銷，即無不合，應予准許，故應由本院將訴願決定撤銷，著由訴願決定機關財政部覈實查明並就本件為實質審理後另為適法之決定。
二、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年12月27日
第二庭審判長法官鄭忠仁
法官蕭忠仁法官林育如上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國94年12月27日
書記官林惠堉