裁判字號：最高行政法院87年判字第1047號判決
裁判日期：民國87年05月29日
裁判案由：營利事業所得稅
行政法院判決八十七年度判字第一○四七號
原告燦坤實業股份有限公司代表人乙○○訴訟代理人甲○被告財政部臺灣省南區國稅局右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十六年十一月二十八日台八六訴字第四六五五二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告八十二年度營利事業所得稅結算申報，列報研究發展支出為新台幣（以下同）
四六、二八一、二四二元，研究發展費用抵減稅額為七、四九五、五四○元，被告初查，以其列報支出金額中研發部門之文具用品、旅費、運費、郵電費、廣告費、水電費、保險費、伙食費、交際費、職工福利、書報雜誌、退休金、設計費及其他費用計
九、○七九、九三五元，非屬生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用，乃否准抵減稅額。原告不服，主張其研發部門之文具用品、旅費、運費等支出共計九、○七
九、九三五元，除交際費外均是為維持研發單位正常運作所必需之花費，應列入抵減範圍內云云，申經復查結果，獲投資抵減稅額追認六一、○○八元，原告仍表不服，提起訴願、再訴願，遞遭駁回，乃提起本訴。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰原告生產單位之改進生產技術係由研發人員擔任，故列報於該部門之文具用品、旅費、運費、郵電費、廣告費、水電費、保險費、交際費、伙食費、職工福利、書報雜誌、退休金、設計費及其他費用等支出，除交際費外自與生產技術之提升有關聯，雖列報為研發部門支出，實為協助生產部門從事改進生產技術工作而提供勞務技術所必需之費用，被告以「投資抵減辦法乃以列舉式規定適用抵減項目，改進生產技術或提供勞務技術之費用，係指非研究部門之生產單位其相關人員為提升生產技術或勞務技術，接受該公司在國內舉辦各項生產技術或勞務技術研習訓練之費用」，昧於原告投入本業之研發不遺餘力，以其內部研發人員協助提供生產部門新技術之培訓所必要之支出，實質即為生產單位其相關人員為提升生產技術或提供勞務技術，接受原告公司生產技術或勞務技術研習訓練之費用。又依行政院台八十六訴字第二八六三三號再訴願決定對於非生產單位研究發展支出確為研究新產品、改進生產技術、改善製程所支付之費用亦屬投資抵減辦法所規定可抵減項目，況行為時投資抵減辦法第二條第二款之適用，並未限定改進生產技術須由生產單位人員為之。被告於復查決定書謂「與投資抵減辦法所規定可抵減項目不符」，顯係對投資抵減辦法誤解，故原告原申報研發部門之文具用品、旅費、運費、郵電費、廣告費、水電費、保險費、伙食費、職工福利、書報雜誌、退休金、設計費及其他費用，自應全部准予抵減。
請撤銷復查、訴願及再訴願之決定，以維納稅義務人之權益。
被告答辯意旨略謂︰㈠按「為促進產業升級需要，公司得在左列用途項下支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額，．．．．．．投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出。」為促進產業升級條例第六條第一項所明定。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：研究發展單位專業研究人員之薪資。生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購置成本。專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。專為研究發展購置之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、金額支付一定比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。委託國內大專院校或研究機構研究或聘請大專院校教授或研究機構研究人員之費用。其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。」為行為時股份有限公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法（以下簡稱投資抵減辦法）第二條所明定。㈡本件原告八十二年度營利事業所得稅結算申報，列報研究發展支出為四六、二八一、二四二元，研究發展費用抵減稅額為七、
四九五、五四○元。本局初查以其列報支出中研發部門之文具用品、旅費、運費、退休金等計九、○七九、九三五元，核非屬生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用，乃否准抵減稅額。原告不服，主張系爭研發費用除交際費外均是為維持研發單位正常運作所必需之花費，應列入抵減範圍內云云，申經復查結果，本局復查決定以依據首揭投資抵減辦法規定，可適用抵減稅額之項目係採列舉方式，系爭研發部門之文具用品、旅費、運費、郵電費、廣告費、水電費、保險費、伙食費、職工福利、書報雜誌書、退休金、設計費、其他費用等系爭科目之支出，除退休金二九七、九一一元，因核屬薪資科目，應准予抵減外，其餘核均非首揭投資抵減辦法規定可抵減之項目，遂未准變更，揆諸首揭規定，並無不合。㈢查首揭行為時投資抵減辦法係依據促進產業升級條例第六條第三項及其施行細則相關規定訂定，該辦法第二條為避免抵減適用之浮濫，乃規定公司投資於研究與發展之支出，適用投資抵減之獎勵，以其支出之性質係為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程，且須符合該條所列舉八款之費用始有其適用，其中第一、三、四、五款規定係就研究發展單位發生之各項費用逐一列舉，未列舉者除第八款其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展支出外，自不能適用，則第二款所指生產單位，自係將研究發展單位排除，是以研究發展單位之費用未符合該條第一、三、四、五款所列舉者，自不能列為本條支出之投資抵減，原告自行擴大適用範圍，將研發單位發生之各項費用，皆列入抵減範圍，自有未合，本局依首揭行為時投資抵減辦法規定可抵減之項目，將非屬生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用計八、七八二、○二四元，否准認列，依法並無不合。請駁回原告之訴。
理由按「為促進產業升級需要，公司得在左列用途項下支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額，當年度不足抵減時，得在以後四年度內抵減之：一、投資於自動化生產設備或技術。二、在本條例實施日起五年內，購置防治污染設備或技術。三、投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出。前項投資抵減，其每一年度得抵減總額，以不超過該公司當年度應納營利事業所得稅額百分之五十為限。但最後年度抵減金額，不在此限。第一項各款投資抵減之適用範圍、施行期限及抵減率，由行政院定之，並每二年檢討一次。」為行為時促進產業升級條例第六條所規定。又依行為時股份有限公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法（以下稱投資抵減辦法）第二條規定：「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、金額支付一定比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。七、委託國內大專院校或研究機構研究或聘請大專院校教授或研究機關研究人員之費用。八、其他經中央目的事業主管機構及財政部專案認定屬研究與發展之支出。」本件原告為股份有限公司組織，其八十二年度營利事業所得稅結算申報，列報研究發展支出新台幣（下同）四六、二八一、二四二元，研究發展費用抵減稅額七、四九五、五四○元。被告初查以其中生產單位改進生產技術或提供勞務技術費用九、○七九、九三五元部分，因提供之資料無法佐證確有改進生產技術之事實，且無法證明係改進生產技術相關費用，乃予以剔除，核定研究與發展支出費用三五、九五三、六六九元，可抵減稅額為五、四三○、○二四元。原告以系爭費用均為維持研發單位正常運作所必需，應列入抵減範圍云云，申經復查結果，以投資抵減辦法乃以列舉式規定適用抵減項目，改進生產技術或提供勞務技術之費用，係指非研究部門之生產單位其相關人員為提升生產技術或提供勞務技術，接受該公司在國內舉辦各項生產技術或勞務技術研習訓練之費用，系爭文具用品、旅費、運費、郵電費、廣告費、水電費、保險費、交際費、伙食費、職工福利、書報雜誌、退休金、設計費及其他費用等支出，除退休金二九七、九一一元，因核屬薪資科目，應准予抵減外，其餘均非首揭行為時投資抵減辦法規定之抵減項目，連同原核定誤短計原告八十一年度可抵減稅額一、四二六元，准予追認抵減稅額六一、○○八元，其餘未准變更。原告就未准變更項目中除交際費以外合計八、四一七、一四一元部分，以其生產單位之改進生產技術及相關技術指導係由研發人員擔任，系爭費用雖列於研發費用項下，卻與生產單位改進生產技術有關連，此應屬公司當局最為清楚，被告片面認定原告提供之資料無法佐證確與生產技術有關，實屬牽強，且法律並未作直接解釋限於生產單位所發生之費用，列入抵減應不致違反立法之原意云云，訴經財政部訴願決定及行政院再訴願決定除持與原處分相同之論見外，並以首揭行為時投資抵減辦法係依據促進產業升級條例第六條第三項及其施行細則相關規定訂定，該辦法第二條為避免抵減適用之浮濫，乃規定公司投資於研究與發展之支出，適用投資抵減之獎勵，以其支出之性質係為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程，且須符合該條所列舉八款之費用始有其適用，其中第一、三、四、五款規定係就研究發展單位發生之各項費用逐一列舉，未列舉者除第八款其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出外，自不能適用，則第二款所指生產單位，自係將研究發展單位排除，是以研究發展單位之費用未符合該條第一、三、四、五款所列舉者，自不能列為本條支出之投資抵減等情，遂駁回原告之訴願、再訴願。經核均無不合。原告起訴主張：其改進生產技術由研發人員擔任，列報於該部門之支出乃協助生產部門從事生產技術改進及提供勞務技術所必需，依行政院台八六訴字第二八六三三號再訴願決定意旨，應准列為投資抵減項目。況行為時投資抵減辦法第二條第二款之適用，未限定由生產單位人員為之，被告認上開費用與抵減項目不符，係屬誤解各云云。惟按前引投資抵減辦法係行政院依促進產業升級條例第六條第三項授權而訂定，其中第二條規定投資抵減之適用範圍，於第一至第七款列舉各項研究發展之支出，第八款明定其他經專案認定之研究發展支出，已足包括各種有關研究發展之必要支出，均得用以抵減應納稅額，符合授權立法之意旨，足資適用。凡不合該條第一至第七款列舉之情形，即屬第八款所定之情形，應經專案認定始准抵減。查原告列報於研發部門之文具用品、旅費、運費、郵電費、廣告費、水電費、保險費、伙食費、交際費、職工福利、書報雜誌、設計費及其他費用非屬研發部門專業研究人員之薪資，自不合於首引投資抵減辦法第二條第一款之規定。至於退休金，原處分已准抵減（復查決定理由三第
六、七行），原告茲猶主張應予抵減，容屬多餘。又研究發展單位與生產單位不同，生產單位原在依既有技術生產成品，如於生產技術或提供勞務技術有所改進，已超乎生產單位原有之功能而有助於該事業之發展，投資抵減辦法第二條第二款始列為抵減奬勵之項目。原告列報於研究部門支出之文具用品、旅費、運費、郵電費、廣告費、水電費、保險費、伙食費、交際費、職工福利、書報雜誌、設計費及其他費用等項，既非屬生產單位因改進生產技術或提供勞務技術之費用，自不合列報為投資抵減辦法第二條第二款之費用。各該申報抵減之支出亦不符合投資抵減辦法第三至第七款規定，又未經專案認定，是被告復查決定維持初查悉予剔除之原核定，並無違誤，訴願、再訴願決定遞予維持，均無不合。至於原告所引行政院台八十六訴字第二八六三三號再訴願決定撤銷原決定及原處分，係因未查明事實之故，與本案情形不盡相同，且亦不足以拘束本院，難資為本案各項支出應予認列抵減之論據。起訴意旨非有理由。本案事證已明，無行言詞辯論必要。附予指明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年五月二十九日
行政法院第三庭
審判長評事 陳石獅
評事 趙永康 評事 高啟燦 評事 蔡進田 評事 鄭淑貞 右正本證明與原本無異
法院書記官郭育玎中華民國八十七年六月二日