裁判字號：臺北高等行政法院100年簡字第35號判決
裁判日期：民國100年09月19日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決
100年度簡字第35號原告日商三菱重工業新幹線工程事務所代表人 小泉理夫 訴訟代理人 林宜信 會計師
林瑞彬 律師被告財政部臺北市國稅局代表人 陳金鑑 （局長）住同上訴訟代理人 洪淑貞 上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年11月15日台財訴字第09900437910號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件因屬不服行政機關所為稅捐課徵而涉訟，其標的之金額為新臺幣（下同）15,088元，係在400,000元以下，依行政訴訟法第229條第1項第1款規定，應適用簡易程序，另依同法第233條第1項規定，得不經言詞辯論逕行判決，合先敘明。
二、事實概要：原告為總機構在中華民國境外之營利事業，並在中華民國境內承包施作臺灣高速鐵路（下稱臺灣高鐵）工程業務，事前已向財政部專案申請境外之營利事業，依所得稅法第25條第1項規定核計營利事業所得額，並經財政部民國（下同）92年5月2日台財稅字第0920452779號函核准在案。原告96年度營利事業所得稅結算申報，原列報其他收入1,
000元及出售資產增益0元，經被告依據查得資料核定其他收入29,695,394元及出售資產增益15,088元，全年所得額355,428,332元，發單補徵稅額7,427,371元。原告不服，申請復查，經被告99年8月5日財北國稅法一字第0990234275號復查決定（下稱原處分）駁回後，提起訴願，經訴願決定撤銷關於原告出售鋼材、電纜等物料部分，由被告本諸職權另為處分，至於出售資產增益部分，則訴願駁回。原告對被告出售資產增益經訴願駁回部分仍不服，遂提起本件行政訴訟。
三、原告起訴主張下列各情，並聲明原處分及訴願決定不利於原告部分，即關於出售資產增益調整之核定部分撤銷：
㈠原告承作臺灣高鐵工程，在我國境內提供技術服務所取得之
收入，因費用之分攤計算困難，已依所得稅法第25條第1項規定，申請適用以收入之百分之15核計營利事業所得額，並經財政部核准。95年度起臺灣高鐵已近完工，原告因此陸續處分工程剩餘材料及設備等，於96年度開立發票合計29,694,394元，屬於出售資產增益部分為150,881元。按一般正常營業活動所發生之收入、成本及費用，絕非有可能於營業活動開始即完全可預估所投入之成本，而原告僅係以執行臺灣高鐵機電工程為「唯一營業活動」，不同於一般公司組織之營建業以永續經營為基本前提，原告之營業目的僅係承包臺灣高鐵為唯一工程，故於工程陸續完工時，產生之剩餘設備並無其他工程可再繼續使用，是以於區分系爭收入是否為營業外收益時，需就該收入是否為承包臺灣高鐵工程所預定發生之收入進行考量。因此，系爭款項既為承包臺灣高鐵工程此一「唯一營業活動」預定發生之收入，該「出售中古設備入款」應列入臺灣高鐵工程業務相關之業內損益，臻為明確。
㈡被告將財務會計上應歸屬於成本之減項之系爭收入款調整成
非營業收入，除有違營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第2條第2項規定外，更使原告原依所得稅法第25條第
1項獲財政部核准之營業收入之百分之15推計所得之權利，實質上盪然無存，顯然有適用法令錯誤之違法：
⒈按收入與成本配合原則，乃商業會計上認定損益之重要概
念，即收入成本須有因果關係，如該成本費用，係為賺取該收入而發生者，則認定為該收入所屬之成本費用，並與該收入相配合，以決定損益，又按「所得為收入減除各項成本及費用後之餘額」，故就經濟實質而言，原告因執行臺灣高鐵軌道鋪設工程此一「唯一營業活動」產生之購置設備費用，確係經營承包工程業務所必要之支出，嗣後若因原告因執行臺灣高鐵軌道鋪設工程此一「唯一營業活動」，須處分中古設備而產生相關入款，則性質當然屬當初購入成本之回收，在財務會計上，本應歸屬於承包臺灣高鐵軌道工程之成本之減項，系爭「出售中古設備入款」依其經濟實質論仍應列入臺灣高鐵軌道鋪設工程業務相關之業內損益臻為明確。
⒉如前所述，原告僅以執行臺灣高鐵軌道鋪設工程為「唯一
營業活動」，不同於一般公司組織之營建業以永續經營為基本前提，其為執行此「唯一營業活動」所購入之設備，乃為賺取已申請適用依所得稅法第25條第1項之收入而發生，且除該「唯一營業活動」外完全不具未來經濟效益，無論以收入成本配合原則抑或就其實質層面探究，回收購入成本所發生之系爭出售設備收入款，當然應歸屬於所發生成本之減項。被告將財務會計上應歸屬於成本之減項之系爭收入款調整成非營業收入，除有違查核準則第2條第
2項規定外，更使原告原依所得稅法第25條第1項獲財政部核准之營業收入百分之15推計所得之權利，實質上盪然無存，被告此種作法，等於使原告執行此「唯一營業活動」時，只要透過租賃公司承租設備，即不會造成原告之稅負增加之畸形現象，故被告顯然適用法令錯誤，系爭出售資產增益之調整顯有未當。訴願決定對前揭見解完全未置一詞，僅為系爭資產非屬材料或下腳，即否定原告主張，形同認定只要出售之資產非屬材料或下腳即當然為非營業收入之荒謬見解等語。
四、被告則以下列各情置辯，並聲明駁回原告之訴：㈠按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成
本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。..」為行為時所得稅法第24條第1項所明定。次按「出售資產之售價，大於資產之未折減餘額部分，應列為出售資產收益課稅。..」為行為時查核準則第32條第1款所規定。又「總機構在中華民國境外之營利事業，經核准依所得稅法第25條規定，核計營利事業所得額者，在臺如設有分支機構，應依同法第98條之
1第1款規定，由其在臺之分支機構依法辦理結算申報，如有非營業收入（及非營業損失），自應依法合併申報課稅。
..」為財政部72年10月19日台財稅字第37404號函所明釋。
㈡「營業外收益及費損，指本期內非因經常營業活動所發生之
收入及費用；..處分資產之損益，應依其性質列為營業外收益及費損或非常損益。」為商業會計處理準則第32條所明定。原告係經營道路工程營造業，系爭出售資產收入係其主要營業活動周邊附屬交易，非因經常營業活動所發生，故應歸屬其他收入，與系爭資產是否可移轉其他工程繼續使用乙節無涉，原告顯係誤解財務會計及查核準則第2條第2項之規定。
㈢原告經財政部核准依所得稅法第25條第1項規定，按其承包
臺灣高鐵營建工程收入之百分之15計算所得額，至系爭資產之出售收入非上開工程收入，無所得稅法第25條第1項規定之適用。另出售之資產係電腦等辦公設備，有原告出售發票可稽，按前揭查核準則第32條第1款已明定出售資產之售價，大於資產之未折減餘額部分，應列為出售資產收益課稅。原處分及復查決定，並無不合等語。
五、茲歸納雙方之陳述，兩造之爭點為：被告以原告出售電腦等辦公設備等資產，應列為出售資產收益課稅，核定原告96年度營利事業所得稅出售資產增益15,088元，是否有理由？㈠按「總機構在中華民國境外之營利事業，在中華民國境內經
營國際運輸、承包營建工程、提供技術服務或出租機器設備等業務，其成本費用分攤計算困難者，不論其在中華民國境內是否設有分支機構或代理人，得向財政部申請核准，或由財政部核定，國際運輸業務按其在中華民國境內之營業收入之百分之10，其餘業務按其在中華民國境內之營業收入之百分之15為中華民國境內之營利事業所得額。」、「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。..」、「總機構在中華民國境外之營利事業，依第25條規定經財政部核准或核定適用該條規定計算其中華民國境內之營利事業所得額者，應依左列規定繳納其應納營利事業所得稅：在中華民國境內設有分支機構者，應由該分支機構依照第67條之規定繳納暫繳稅款並辦理暫繳申報。年度終了後，再依第71條之規定繳納結算應納稅款並辦理結算申報。..」為所得稅法第25條第1項前段、第98條之1第1項第1款分別定有明文。上開所得稅法第25條規定，係於68年1月19日增訂，立法意旨係以「外國在我國設有分支機構營業者，依現行法准許比例換算在我國之所得額，每因其總公司所得須數年始能核定，以致對我國之應納稅額亦拖延無法確定，不僅稅務行政上增加困難，且亦可能涉及時效問題，故概以營業收入百分之10為所得額，俾便徵收。」，嗣於72年12月30日增訂為百分之15。因此，為便於徵收外國營利事業在我國境內之營利事業所得，就其在我國境內之營業收入，除國際運輸業外，以固定之百分之15為課稅所得額，如為營業外之收入則並不包含於該百分比範圍，該外國營利事業在臺分支機構仍應按所得稅法規定申報。
㈡次按「..前項非營業收入（及非營業損失）應依下列規定辦
理：㈠在臺設有分支機構者，應由分支機構合併申報課稅：總機構在中華民國境外之營利事業，經核准依所得稅法第25條規定，核計營利事業所得額者，在臺如設有分支機構，應依同法第98條之1第1款規定，由其在臺之分支機構依法辦理結算申報，如有非營業收入（及非營業損失），自應依法合併申報課稅。」為財政部72年10月19日台財稅字第37404號函釋在案，其意旨未逾越所得稅法第25條、98條之1規定意旨。
㈢另按「出售或交換資產利益：出售資產之售價，大於資產
之未折減餘額部分，應列為出售資產收益課稅。」為查核準則第32條第1款所明定。又「本部頒訂之各年度營利事業各業所得額標準及同業利潤標準之純利率(註：現為淨利率)，係就當年度各業營業淨利編訂，至如有非營業損益，應依規定合併計課或核實減除。」，經財政部79年1月11日台財稅字第791183529號函釋在案，均為就營利事業營業外收入所得為計算及推計之規定，自亦適用於在我國境內之外國營利事業。
㈣查原告96年度營利事業所得稅結算申報，未列報出售中古設
備之資產增益，經被告查得原告於營業收入調節表中自行調減出售資產150,881元，被告係以其未能提示原始憑證及未折減餘額等相關資料文件，乃按中古商品批發業（行業標準代號：4599-21）同業利潤標準淨利率百分之10核定出售資產增益為15,088元，有被告99年1月14日核定通知單、核定通知書調整法令據說明書、覆核報告、重點查核審查報告在卷可按（附於處分卷第97、107、127、126頁）在卷可按。被告之處分符合上開所得稅法及財政部函釋，於法並無不合。
㈤原告雖主張其營業目的僅承包臺灣高鐵工程為其唯一在臺業
務，因該工程已陸續完工，出售中古設備收入款，仍屬所得稅法第25條第1項前段所定百分之15推計所得範圍，被告將其調整為非營業收入，無異鼓勵外國企業在臺業者以承租設備方式為之，被告適用法令錯誤等情。惟所得稅法第25條第
1項係以「在中華民國境內之營業收入」為對象，故關於非營業收入部分，即不屬於該規定範圍。又按查核準則第2條第2項規定：「營利事業之會計事項，應參照商業會計法、商業會計處理準則及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報時，其帳載事項與所得稅法..本準則及有關法令規定未符者，應於申報書內自行調整之。」，是以認定營利事業所得應按商業會計處理準則規定處理；而依商業會計處理準則第32條規定：「營業外收益及費損，指本期內非因經常營業活動所發生之收入及費用；..處分資產之損益，應依其性質列為營業外收益及費損或非常損益。」，已將營利事業之營業外收入，定義為「非因經常營業活動所發生之收入及費用」，依此，被告按上開規定認原告出售中古設備所得，因不屬原告經常營業活動即臺灣高鐵工程之收入範圍，而認定為非營業收入，自符合所得稅法第25條第1項規定意旨，並無不合。至原告認此舉會鼓勵業者向外承租設備，屬其經營成本選擇問題，與本件認定尚無關連，原告此部分主張，尚不足採。
六、綜上所述，原處分（含復查決定）關於原告出售資產增15,088元部分，並無違法。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1項前段，判決如主文。中華民國100年9月19日
臺北高等行政法院第五庭
法官李維心上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國100年9月19日
書記官何閣梅