裁判字號：臺北高等行政法院100年簡字第194號判決
裁判日期：民國100年08月10日
裁判案由：贈與稅
臺北高等行政法院判決
100年度簡字第194號原告 邱兆麟
呂鳳鑾 被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 吳自心 （局長）上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國100年1月24日台財訴字第09900469790號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件係因原告不服稅捐課徵事件，所核課稅額在新臺幣（下同）40萬元以下而涉訟之事件，依行政訴訟法第229條第1項第1款規定，應適用簡易程序，合先敘明。
二、事實概要：被告查核原告邱兆麟之兄 邱舜 五（民國96年11月1日死亡）遺產稅事件時，查得 邱舜五 生前於96年8月17日，向華南商業銀行股份有限公司（以下簡稱華南銀行）借款500萬元，華南銀行於96年8月17日將該筆款項撥入邱舜五於華南銀行桃園分行帳戶（帳號：000000000000）後，邱舜五旋於96年
8月20日、21日、22日、24日、27日及28日自該帳戶分別提領現金96萬元、90萬元、91萬元、80萬元、69萬元及74萬元，合計500萬元；於同一日原告邱兆麟及原告呂鳳鑾（邱舜五之弟媳，即邱兆麟之配偶）之銀行帳戶分別以現金存入96萬元（96年8月20日邱兆麟之桃園信用合作社南華分社帳號：0000000000，以下簡稱桃園信合社）、74萬元（96年8月21日邱兆麟之桃園信合社帳號：0000000000）、60萬元（96年8月22日邱兆麟之臺灣中小企業銀行帳號：00000000000，以下簡稱臺灣中小企銀）、81萬元（96年8月24日邱兆麟之臺灣中小企銀帳號：00000000000）、49萬元（96年8月27日邱兆麟之華南銀行帳號：000000000000）、21萬元（96年8月27日存入呂鳳鑾之華南銀行帳號：000000000000）、74萬元（96年8月28日邱兆麟之臺灣中小企銀帳號：00000000000），合計453萬元；經審認邱舜五將433萬元存入原告邱兆麟（弟弟）帳戶，20萬元存入原告呂鳳鑾（弟媳）帳戶，核屬遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與情事，惟未依同法第24條規定申報贈與稅，乃核定邱舜五96年度贈與總額453萬元，贈與淨額342萬元，應納贈與稅額246,700元；因贈與人邱舜五已死亡，遂依遺產及贈與稅法第7條規定，改以受贈人即原告邱兆麟、呂鳳鑾為納稅義務人，分別發單補徵應納贈與稅額235,809元、10,891元。原告不服，申請復查，經被告以99年8月30日北區國稅法二字第0990008866號復查決定書駁回（下稱原處分），提起訴願，復遭財政部決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
三、本件原告主張：本案涉訟之金額係原告之姐妹 邱翠繁 於死亡前托孤予邱舜五，此部分有邱舜五之手寫日記帳及存摺，證明邱翠繁於92年
1月29日亡故，嗣自其帳戶中分別將南山人壽保險給付及勞工退休金匯入邱舜五之帳戶，而邱舜五於92年8月份起即按月匯款2萬元予 黃章益 （即邱翠繁之小叔）。嗣邱舜五於96年間因病重認無法再續為照護邱翠繁之子女，乃將款項轉匯給原告等，請原告續為照顧邱翠繁子女，原告等自96年8月起按月匯款予黃章益，99年2月份，原告等乃將款項分別匯予已成年之邱翠繁長女 黃宥軒 、次女 黃馨儀 ，足見該筆金錢根本非邱舜五贈與予原告等之金錢，原核定、復查決定、訴願決定所認均非事實，本件既非贈與，依法不應核課贈與稅至明等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
四、被告則以：本件原告雖提示日記帳及存摺影本，並無法證明邱翠繁交付系爭款項予邱舜五，被告於99年4月9日以北區國稅法二字第0990006841號函請原告提示客觀證據（邱翠繁提領銀行存款、匯款及存入邱舜五銀行帳戶等資料），迄未能提示；至於99年2月將款項匯予邱翠繁之女，係稅單送達及申請復查後所為，難謂具有證據力。按動產所有權之歸屬，以占有為要件，系爭款項既存入原告銀行帳戶，即生動產物權讓與之效力，且原告均已動支，自有允受之實，贈與行為成立，原告未提示客觀證據以實其說，依遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1項、第2項規定、改制前行政法院36年判字第16號及62年判字第127號判例、財政部84年6月20日台財稅第000000000號函釋意旨，原告既無法證明其主張為真實，原核定請予維持等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、兩造之爭點乃在：被告將前揭經邱舜五提領並分別存入原告邱兆麟（邱舜五弟弟）及原告呂鳳鑾（邱舜五弟媳）個人帳戶之資金，認定屬贈與，是否適法有據？
㈠、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「（第1項）本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。（第2項）本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「（第1項）贈與稅之納稅義務人為贈與人。但贈與人有下列情形之一者，以受贈人為納稅義務人：…三、死亡時贈與稅尚未核課。（第2項）依前項規定受贈人有2人以上者，應按受贈財產之價值比例，依本法規定計算之應納稅額，負納稅義務。」、「除第20條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1項、第2項、第7條、第24條第1項分別定有明文。又「納稅義務人以現金轉存其親屬名下，如經查明確屬無償贈與，應依遺產及贈與稅法第4條規定核課贈與稅。」乃經財政部84年6月20日台財稅第000000000號函釋在案。
核屬財政部基於其主管權責指示所屬之判斷基準，符合立法本旨，且無違法律保留原則，所屬稽徵機關辦理相關案件自得援用。
㈡、次按稽徵機關主張對人民發生稅捐債權，固須就債權成立之構成要件負證明責任。惟稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任；當事人如予否認，即應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公平合法課稅之目的。至行政訴訟法第133條規定法院應依職權調查證據，僅使行政法院於裁判時，作為裁判基礎之資料不受當事人主張之拘束，並得就依職權調查所得之資料，經辯論後，採為判決基礎，惟人民客觀舉證責任並不能因法院採職權調查證據而免除。再由於課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料不若當事人；及稅務行政為大量行政，須考量稽徵之成本，稽徵機關欲完全取得、調查，實有困難，或須付出極大之成本代價，因而稅法具有其特殊性，課納稅義務人申報及配合調查之協力義務（參見稅捐稽徵法第30條及遺產及贈與稅法第24條等），如父母與子女間財產之移轉即屬私法自治範疇，當事人間係出於何原因而移轉，稽徵機關本無從得知，故對於該財產移轉行為，既為當事人所發動，則稽徵機關依據稅捐稽徵法第30條及遺產及贈與稅法之規定行使調查權，當事人應就所主張該移轉行為之實質關係及有關內容，負釐清之協力義務；是財產移轉之原因固屬多端，惟倘納稅義務人未盡其協力義務，具體而合理說明其財產實質移轉內容，則稽徵機關自非不得依其查得之客觀事證為合乎經驗及論理法則之認定，以貫徹公平合法課稅之目的。
㈢、經查，邱舜五（96年11月1日死亡）生前向華南銀行借款50
0萬元，華南銀行於96年8月17日將該筆款項撥入邱舜五華南銀行桃園分行帳戶（帳號：000000000000）後，邱舜五旋於96年8月20日、21日、22日、24日、27日及28日自該帳戶分別提領現金96萬元、90萬元、91萬元、80萬元、69萬元及74萬元，合計500萬元；於同一日原告邱兆麟及原告呂鳳鑾（邱舜五之弟媳，即邱兆麟之配偶）之銀行帳戶分別以現金存入96萬元（96年8月20日邱兆麟之桃園信合社南華分社帳號：0000000000）、74萬元（96年8月21日邱兆麟之桃園信合社帳號：0000000000）、60萬元（96年8月22日邱兆麟之臺灣中小企銀帳號：00000000000）、81萬元（96年8月24日邱兆麟之臺灣中小企銀帳號：00000000000）、49萬元（96年8月27日邱兆麟之華南銀行帳號：000000000000）、21萬元（96年8月27日存入呂鳳鑾之華南銀行帳號：000000000000）、74萬元（96年8月28日邱兆麟之臺灣中小企銀帳號：00000000000），合計453萬元等事實，乃為兩造所不爭，並有貸款契約（第3-4頁）、華南銀行桃園分行存摺（第9-10頁；呂鳳鑾）、桃園信合社活期儲蓄存款存摺（第11頁；邱兆麟）、華南銀行活期儲蓄存款存摺（第12-13頁；邱兆麟）、中小企銀存款交易明細查詢單（第14頁；邱兆麟）、華南商銀存款取款憑條（第15-20頁）、原告邱兆麟於97年9月1日出具之說明書（第21頁）等件影本附原處分可稽，自堪信為真實。
㈣、雖原告主張：系爭金額係原告之姐妹邱翠繁於92年1月死亡前托孤予邱舜五，因邱舜五於96年間病重無法續為照護，乃將款項轉匯給原告等，請原告續為照顧邱翠繁子女，原告等自96年8月起按月匯款予黃章益，並於99年2月份將款項分別匯予已成年之邱翠繁長女黃宥軒、次女黃馨儀云云，並提出邱舜五手寫日記帳、存摺及訴外人 邱鈺媛 及原告呂鳳鑾分別於99年2月22日、2月23日，存入訴外人黃宥軒、黃馨儀銀行帳戶各220萬元之存款憑條及存摺影本等件為證（見本院卷第18-32頁）。惟如前述，系爭453萬元係邱舜五於96年8月17日向銀行貸款而來，核與原告所提邱舜五日記帳所載於89年11月15日「存」440萬元；92年2月7、20日登載「南山保險」及同年4月15日「勞保給付」金額，均無何關聯。況觀諸該日記帳記載92年9月15日「兆麟機車」支出15,000元，亦難認該日記帳係邱舜五專為照顧邱翠繁子女而填載；而原告等就自96年8月起有以系爭款項，按月匯款予黃章益等人乙節，復未舉證以實其說；又訴外人邱鈺媛及原告呂鳳鑾於99年2月間，存入訴外人黃宥軒、黃馨儀帳戶各22
0萬元，距原告等取得系爭款項亦逾2年以上，無從逕認該款項與系爭453萬元之關聯性，復係在被告查獲系爭款項後所為，難釋臨訟編造之嫌，是俱無可採為有利原告之論據。故原告上開主張，即難遽採。
㈤、按「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。被繼承人以其自己名義開立存戶，將款存入銀行、郵局及公司，其存款自屬被繼承人所有。」改制前行政法院62年度判字第127號著有判例。是有關存款所有權之歸屬，乃係以存款帳戶名義人為斷。如前所述，本件邱舜五所有之上述453萬元存款，既經提領並存入其弟及弟媳（即原告邱兆麟及呂鳳鑾）個人名義帳戶，迄今仍未據原告等為何返還行為，自堪認邱舜五與原告等有移轉上述資金之合意，已生物權讓與之事實。而依原告等上開陳述可知，其等受讓系爭款項並非有償，核無返還之義務；原告等復無法證明該等款項係受邱舜五託付，專為邱翠繁子女所使用，故被告據其查得之上開事證，認原告取自邱舜五之系爭款項，乃邱舜五無償給予且經原告等允受，係屬遺產及贈與稅法第4條第2項之贈與行為，應認已盡其調查及舉證之責。是邱舜五於96年間有贈與原告等系爭453萬元之事實，洵堪認定。從而，被告核定邱舜五96年度贈與總額453萬元，贈與淨額342萬元，應納贈與稅額246,700元；惟因贈與人邱舜五已死亡，遂依遺產及贈與稅法第7條規定，改以受贈人即原告邱兆麟、呂鳳鑾為納稅義務人，分別發單補徵應納贈與稅額235,809元、10,891元，於法即無不合。
六、綜上所述，原告之主張均無可採。被告以邱舜五移轉資金45
3萬元予原告，認屬遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與，因邱舜五已死亡，乃依遺產及贈與稅法第7條規定，改以原告邱兆麟、呂鳳鑾為納稅義務人，分別發單補徵贈與稅額235,809元、10,891元，並無不合；訴願決定予以維持，亦無違誤。原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，爰不經言詞辯論，予以駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第236條、第233條第1項、第98條第1項前段判決如主文。
中華民國100年8月10日
臺北高等行政法院第三庭
法官林玫君上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國100年8月10日
書記官黃玉鈴