裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第3495號判決
裁判日期：民國96年06月12日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決
95年度訴字第03495號原告翁財記食品股份有限公司代表人甲○○（董事長）訴訟代理人 廖永煌 律師被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 凌忠嫄 （局長）住同上訴訟代理人乙○○
丙○○丁○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國95年8月
9日臺財訴字第09500313490號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告經人檢舉於民國（下同）85年間漏報銷售額新臺幣（下同）22,904,470元，逃漏營業稅1,145,224元，經法務部調查局北部地區機動工作組（下稱法務部北機組），會同財政部賦稅署、桃園縣稅捐稽徵處及被告所屬桃園縣分局在其營業處所查扣相關帳證，被告所屬桃園縣分局依所查扣證物編號「001-16」「翁財記食品（股）公司平衡式計算表」所載銷貨收入淨額248,003,109元及「翁財記食品股份有限公司高雄營業所餘額式試算表」所載銷貨收入淨額5,300,988元，認定原告85年度應申報銷貨收入淨額為253,304,097元，惟原告僅申報銷貨收入淨額229,254,403元，漏報銷貨收入22,904,470元，乃認定其違章成立，除核定補徵營業稅額1,145,224元外，並依行為時營業稅法第51條第3款規定，按其所漏稅額1,145,224元處5倍之罰鍰計5,726,100元（計至百元止）。原告不服，申請復查，案經被告審理認為：原告代表人 翁漢東 於86年4月21日在法務部北機組所作之筆錄表示對扣押程序沒有異議，該等扣押物確實係原告所有，另翁漢東之配偶於86年4月21日於法務部北機組所作筆錄亦坦承「翁財記食品股份有限公司的內帳由本公司自行製作」等語、會計 劉童惠哲 於86年4月21日在北機組所作筆錄亦供稱「因為部分下游廠商並無設立營業登記，因此並未要求公司開立發票。」等語，故原告漏開發票之違章事實明確；又依查扣證物編號「001-16」「翁財記食品（股）公司84年12月31日報告式資產負債表」「翁財記食品（股）公司85年11月30日報告式資產負債表」及「翁財記食品（股）公司平衡式試算表」比較結果，「翁財記食品（股）公司平衡式試算表」應為原告85年1月至11月間各會計科目借貸方變動金額，並非85年11月31日之期末餘額，並無原告所述該表內容有不合會計借貸法則，且查扣報表中記載有「1413代玉卿墊款」「1414代 老董 墊款」「2111銀行借款內」「2112銀行借款外」「8106 翁董 家用」「8107翁董自用」等科目，皆可推估查扣之報表，應屬原告之內帳，因此原核定依查扣之「翁財記食品（股）公司平衡式試算表」作為核課依據，核無不合；再本案核課期間應為7年，原告主張本案已逾核課期間，顯係誤解法令，依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第26條規定，原告應於本案尚未核課確定前善盡保管帳簿憑證之責；另就罰鍰部分，則依財政部發布之稅務案件裁罰金額或倍數參考表，變更罰鍰金額為3,435,600元，被告以93年9月3日北區國稅法一字第0930031386號復查決定准改按所漏稅額處3倍之罰鍰，變更核定罰鍰金額為3,435,600元外，其餘維持原核定。原告猶表不服，循序提起訴願及行政訴訟，案經本院以其起訴逾期為由，於94年11月30日以94年度訴字第2238號裁定駁回確定。嗣原告於95年3月7日主張被告補徵營業稅及罰鍰之處分，欠缺明確具體事證，且有新事實及證據，爰依行政程序法第128條規定，申請撤銷補徵營業稅及罰鍰處分；又原核定已逾5年核課期間亦應予註銷補稅及罰鍰云云，向被告所屬桃園縣分局提出申請書，經該分局以95年3月14日北區國稅桃縣三字第0951005612號函復略以：原告所稱各節非屬救濟期間經過後發生之新事實、新證據，要無行政訴訟法所定再審事由，即無從依行政程序法第128條規定撤銷原處分；至核課期間部分，業經財政部94年5月5日臺財訴字第09300617710號訴願決定，確定核課期間為7年，是無從依此撤銷原補徵及罰鍰處分，否准其申請（下稱原處分）。原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：⒈原處分及訴願決定均撤銷。
⒉請求被告應作成撤銷85年度核定稅額繳款書（管理代號為
Z000000000000000000000，檢查號23）、原罰鍰處分書（92年3月10日財營業字第H1Z00000000000號）之行政處分。
⒊訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：⒈按「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形
之一者，相對人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人因重大過失而未能在救濟程序中主張其事由者，不在此限。…二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分為限。三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。」「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤。…。」分別為行政程序法第128條第1項第2款、第3款及行政訴訟法第
273條第1項第1款所明定。上開規定係為保護行政處分相對人或利害關係人之權利及確保行政處分合法性，於具有一定事由時，應准許行政處分相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更原處分，以符合法治國家精神，是其制度之目的，係在調和法之安定性與合法性之衝突，合先陳明。
⒉次按【主旨：某企業有限公司不服貴處就其八十五年至八
十六年間漏稅違章所為之補徵營業稅及裁處罰鍰之處分，提起行政救濟，經最高行政法院以程序不合駁回後，復以原核定之漏稅額有誤，請求依行政程序法第一百二十八條規定予以變更，經貴處查明原處分確有斟酌餘地，可否依行政程序法第一百二十八條規定，或本部四十七年臺財參發第八三二六號令予以變更乙案，復請查照。說明：…。
二、按行政程序法第一百二十八條第一項規定：「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之：（一）具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。（二）發現新事實或新證據者，但以如經斟酌可受較有利之處分者為限。
（三）其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。』第二項復規定：『前項申請應自法定救濟期間經過後三個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾五年者，不得申請。」本案某企業有限公司八十五年至八十六年間涉嫌違章漏稅，經稅捐稽徵機關核定補徵營業稅及裁處罰鍰，繳納期間自八十七年十月七日收到處分書、核定稅額繳款書及罰鍰繳款書，繳納期間自八十七年十月十一日至八十七年十月二十日止，依稅捐稽徵法第三十五條規定納稅義務人如有不服，應於繳納期間屆滿翌日起算三十日內（即八十七年十一月十九日止）申請復查，而納稅義務人八十七年十一月二十日始申請復查，稽徵機關以納稅義務人逾法定復查期限始申請復查而予駁回，納稅義務人不服，主張八十七年十月七日之送達不合法，其未逾法定復查期限始申請復查，循序提起行政救濟，經最高行政法院於九十年五月四日以八十七年十月七日之送達應屬合法，本案已逾法定復查期限，以程序不合予以裁定駁回。納稅義務人復以原核定之漏稅額有誤，於九十年七月九日申請依行政程序法第一百二十八條規定予以變更，經貴處查明原處分確有斟酌餘地，則其申請變更原處分，是否符合上開行政程序法第一百二十八條第一項規定之申請期限乙節，按上開行政程序法第一百二十八條規定所稱「法定救濟期間經過後」，就本案而言，就係指申請復查之法定救濟期間（其截限日為八十七年十一月十九日）經過後三個月內為之，抑或係指最高行政法院以本案已逾法定復查期限裁定駁回後之三個月內為之，經函准法務部以九十一年二月二十五日法律字第○○九○○四七九七三號函復略以「行政程序法第一百二十八條規定稱『法定救濟期間經過後』，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更而發生形式確定力者而言。本件依來函所述，原處分相對人提起行政救濟，經最高行政法院於九十年五月四日以程序不合予以裁定駁回。其裁定理由認定，原處分相對人申請復查『已逾法定復查期限…原告對已確定之行政處分提起行政訴訟，即為法所不許』。準此，本件於申請復查之法定救濟期間經過後，原處分已發生形式確定力，上開所定『法定救濟期間經過後三個月內』之申請期限，即應自該時起算，但『其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算』」。三、至本件如無行政程序法第一百二十八條之適用，而原處分確有錯誤時，可否依本部四十七年臺財參發第八三二六號令規定，本於職權辦理變更乙節，法務部前開函略以「行政程序法第一百十七條規定：『違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。但有下列各款情形之一者，不得撤銷：一、撤銷對公益有重大危害者。…』依其意旨，非授予利益之違法行政處分，於發生形式確定力後，是否依職權撤銷，原則上委諸行政機關裁量，但有該條第一款情形者，則不得撤銷。又此項撤銷權之行使，應遵守同法第一百二十一條第一項之期間，自不待言。有關本件如無行政程序法第一百二十八條之適用，而原處分確有錯誤時，可否由稽徵機關本於職權辦理變更乙節，除法律有特別規定之外，請參酌上開說明處理之。】財政部91年3月26日臺財稅字第0910451701號亦函釋有案。
⒊茲就被告違法處分，主張陳述如下：
⑴關於行政程序法第128條第1項第2款之部分：
①被告原處分92年3月10日92年度財營業字第H1Z00000
000000號罰鍰處分書之違章有關證據第4點所載「客戶應收帳款出貨期間簡明表」，經原告事後發現案卷資料並無「85年度1-11月間客戶應收帳款出貨期間簡明表」存在，原處分從未交待說明原委及理由，顯然無此事證可言，被告竟以該上開資料據為核課稅捐之基礎，進而推估核認原告漏報收入22,904,470元，顯然該課稅處分認事用法殊有違誤。
②又被告答辯狀理由二、後段略以：「…又『客戶應收
帳款出貨期間簡明表』確屬原案卷獲案事證，非如原告主張無該獲案事證。」云云。惟查，原告前向鈞院聲請閱卷，依被告上開答辯理由閱覽卷內第84頁至93頁之資料，僅係原告84年2月份（1995年2月）之應收帳款資料，並非如被告所稱之「獲案事證」，原課稅處分竟以該等資料推估核算認定原告漏報收入22,904,470元，顯然原課稅處分實存有重大瑕疵，有應予撤銷重核之必要。
③再者，被告補充答辯理由二、略以：「…本案係依據
獲案之『翁財記食品股份有限公司平衡式試算表』、『翁財記食品股份有限公司高雄營業所餘額式試算表』（查扣證物編號「001-16」）核課系爭年度營業稅，非如原告主張之『客戶應收帳款出貨期間簡明表』。…」云云，與其於上開北區國稅審四字第0960000114號補充理由答辯狀內之理由亦顯屬矛盾，蓋其一方面主張原課稅及罰鍰處分之基礎係根據「客戶應收帳款出貨期間簡明表」，而於鈞院本件準備程序時，突然發現其所憑以課稅之基礎具有重大瑕疵，應不足採；乃於其後卻又辯稱核課稅捐依據係以「翁財記食品股份有限公司平衡式試算表」、「翁財記食品股份有限公司高雄營業所餘額式試算表」等為由，掩飾原課稅處分違法之處。
④查所謂「平衡式試算表」，就本案而言，必須先要有
原告前年度即84年度期末之資產負債表，以及核定年度之85年1月1日至85年11月30日之試算表，還要有85年11月30日期末之資產負債表等財報資料，其數額並須經確認後，始得據以推估核算出原告之當年度銷售額。惟被告上開補充答辯仍以所謂「翁財記食品股份有限公司平衡式試算表」作為推計核定之依據，經查，其所謂「翁財記食品股份有限公司平衡式試算表」根本於法不合，參遍卷內所附文件可知，上開試算表全係被告在全無任何資料之情形下所自行憑空製作而得，其如何能據以推估原告在85年度竟能有如此龐大之漏稅額，該試算表在無法律之依據下，全然由被告想像而出，顯然被告之原課稅處分，具有重大之瑕疵；且原告多次向被告就其核定課稅所依憑之相關資料及證物原本申請閱覽，均遭其否准或拒絕，是被告是否有據以推估核定之相關資料，實令人存疑。又其辯稱所據以認定之獲案資料「客戶應收帳款出貨期間簡明表」，亦無原告85年度1至11月間客戶應收帳款簡明表之存在，然卻僅有原告84年2月份之應收帳款資料而已，則依上述，被告原課稅核定究係以何種資料得認定原告之銷售額及漏稅額，顯然被告原課稅處分據為課稅之資料已具有重大瑕疵，而該具有重大瑕疵之資料應不得遽採為課稅事實之基礎。
⑤況且，原告於起訴書中即已陳明，原推估計算認定所
依據之平衡式試算表內容，因無任何資料可資參酌，故導致試算結果與實際上之差異極大，其不僅借方與貸方之金額不符，經原告向往來銀行查詢同期間全部銀行存款帳戶，存入總金額、提領總金額與查扣資料試算表影本之借方金額1,019,650,450.47元，貸方金額1,042,716,542.01元（以被告試算之總表而言，其僅有35%科目之數字相同或接近，其餘均差距極大，其乖離率竟達65%），且其在試算表科目名稱「銀行存款」之借方與貸方竟有不明符號「%」之出現（何以會有出現「%」符號，依據電腦專業人員說明，如電腦數字達飽和時即會出現該符號，果若如是，則原告之銀行存款即有達百億元之天數，實際上原告怎可能會有如此龐大之銀行存款，顯然該試算表根本與實際不符）。是以被告始終無法提出相關之資料以證明其稅捐核課之合法性，或者被告根本無任何課稅資料以實其說，如仍認定其課稅處分合法，應令其提出相關證物以證明之。綜上所述，在未釐清上述各種錯誤之前，被告卻仍以此不實之資料遽採為課稅之依據，顯其具有重大之違背法令，實不應仍令該處分具有實質確定力而繼續存在。
⑵關於行政程序法第128條第1項第3款之部分：
①按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納
稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。」稅捐稽徵法第21條第1款定有明文。
②查原課稅處分所核課原告85年度1月份至11月份之營
業稅，其申報期限為86年1月15日，以該日起算5年之核課期間屆滿日應為91年1月15日，惟被告課稅處分於92年3月15日始行發單補徵，已逾5年之核課期間，是原課稅處分核定本件營業稅及罰鍰，殊有違上揭稅捐稽徵法之規定，其適用法規顯有錯誤。且本案縱有漏開發票亦僅為單純消極不作為，並無不實開立憑證問題存在，不具「故意藉詐欺方法逃漏稅捐」之要件甚明。
③況且，與本件基礎事實同一之同年度營利事業所得稅
補徵案件，業經財政部95年7月31日臺財訴字第09500315350號訴願決定撤銷課稅處分，其撤銷理由五、略以「…『故意藉詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐』者，係指以積極行為施以詐術或其他不正當方式逃漏稅捐而言，除納稅義務人未於規定期間內申報外，尚須以積極行為使稅捐機關陷於錯誤致獲有稅賦利益，始足當之。本件原告漏開發票，屬單純消極不作為，核與『故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐』之要件尚有未合…原告既無不實開立憑證問題，亦無虛偽或不正當混淆稽徵機關判斷之行為，尚難認定訴願人有藉詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐行為，核課期間應為五年。」是本件課稅處分之原查核人員已持特別註記「因資料極為不全，僅就可運用數據加以計算計算並推估。」之查扣資料，是依被告之核定過程及方法，顯然原告並無所謂不實開立憑證之情事，亦無虛偽或不正當混淆稽徵機關判斷之行為，惟原課稅處分仍適用核課期間7年之規定，於法殊有違誤。是原告依法向被告申請更正原課稅處分，遭其否准，提起訴願同遭駁回，顯然原處分及訴願決定均屬違法。⑶依上所述，原課稅處分既有如上述之重大錯誤，如仍維
持該具有重大謬誤之確定處分，不僅嚴重損害原告之權益，且違反實質正義原則，踐踏國家機關之威信。故本件確有行政程序法第117條規定之情形。
⒊綜上論述，原處分及訴願決定之認事用法均有違誤。
（二）被告主張之理由：⒈按「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形
之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限：一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。前項申請，應自法定救濟期間經過後三個月內為之，其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾五年者，不得申請。」為行政程序法第128條所明定。按「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之…一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。」為行政程序法第12
8條第1項第1款及第2款所規定。次按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。…三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。」稅捐稽徵法第21條第1項第1款及第3款復規定甚明。又「其所稱『法定救濟期間經過後』，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，加以撤銷或變更，而發生形式確定力者而言。」為法務部91年2月25日法律字第0090047973號函所明釋。
⒉原告經人檢舉其於85年間漏報銷售額22,904,470元，逃漏
營業稅1,145,224元，案經法務部北機組於其營業處所查扣相關帳證，會同財政部賦稅署、桃園縣稅捐稽徵處及原處分機關審理結果，違章成立，除核定補徵營業稅額1,145,224元外，並依營業稅法第51條第3款規定，按其所漏稅額1,145,224元處5倍之罰鍰計5,726,100元。原告不服，申經復查結果，除獲准改按所漏稅額處3倍之罰鍰，變更核定罰鍰金額為3,435,600元外，其餘維持原核定。
原告猶表不服，循序訴經大院94年11月30日94年度訴字第2238號裁定：「原告之訴駁回。」全案乃告確定在案。嗣原告於95年3月7日主張原處分機關補徵營業稅及罰鍰之處分，欠缺明確具體事證，且有新事實及證據，爰依行政程序法第128條規定，申請撤銷補徵營業稅及罰鍰處分；又原核定已逾5年核課期間亦應予註銷補稅及罰鍰云云，向被告所屬桃園縣分局提出申請書。被告所屬桃園縣分局以原處分函復否准其申請。原告訴稱被告所屬桃園縣分局誤以為新事證，須原行政救濟程序後所發生者為限，有所偏頗不當；系爭補徵營業稅及罰鍰處分，已逾5年核課期間，應不得再行核課，另經原告申請調閱本案相關資料，認缺乏違章證據，應，免予核課營業稅及處罰鍰云云。原告於本行政訴訟，仍執前詞爭議。
⒊查行政處分於法定救濟期間經過後，須具有行政程序法第
128條第1項各款規定情事，始得於法定期間經過後3個月內向行政機關申請撤銷；又「所謂『新事實或新證據』者，係指於作成行政處分之時業已存在，但未經斟酌之事實或證據而言，且以如經斟酌可受較有利益之處分及非因申請人之重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者為限。」最高行政法院94年判字第762號判決可資參照。原告對被告核定補徵營業稅及罰鍰處分不服，循序訴經財政部94年5月5日臺財訴字第09300617710號訴願決定駁回，並因原告逾規定期限提起行政訴訟，該案乃告確定，而具備形式確定力，合先敘明。次查「法務部北機組於86年6月21日搜索原告營業處所，查扣相關帳證並會同桃園縣稅捐稽徵處及原處分機關桃園縣分局，依查扣證物編號『001-16』『翁財記食品（股）公司平衡式試算表』所載銷貨收入淨額248,003,109元及『翁財記食品股份有限公司高雄營業所餘額式試算表』所載銷貨收入淨額5,300,988元，合計原告85年應申報銷貨收入淨額為253,304,097元，原告85年僅申報銷貨收入淨額229,254,403元，計漏報銷貨收入22,904,470元，依法務部北機組、財政部賦稅署、桃園縣稅捐稽徵處及被告會審結果，均認定違章成立，且負責人翁漢東於86年4月21日在北機組所作筆錄『我對扣押程序沒有異議，而該001-1~016等扣押物確實係本公司所有，而我係公司負責人』扣押物封條亦經負責人翁漢東君簽章。…又查依查扣證物編號『001-16』『翁財記食品（股）公司84年12月31日報告式資產負債表』、『翁財記食品（股）公司85年11月30日報告式資產負債表』及『翁財記食品（股）公司平衡式試算表』比較結果，『翁財記食品（股）公司平衡式試算表』應為原告85年
1月至11月間各會計科目借貸方變動金額，並非85年11月30日之期末餘額，至原告所述該表內容有不合會計借貸法則，例如現金科目貸方金額大於借方，借款借方大於貸方，有明顯錯誤乙節，亦不足採，…皆可推估查扣之報表，應屬原告之內帳，綜上查核，原核定依查扣之『翁財記食品（股）公司平衡式試算表』作為核課依據，核無不合。」等情，經財政部以94年5月5日臺財訴字第0930061771
0號訴願決定書論述在案，是被告核定補徵營業稅及裁罰之處分，並無違誤。揆諸首揭法條規定，自不得再以上開事由作為聲請重新審理之依據。
⒋原告係經檢舉人於86年4月5日具名向經濟部、財政部及
法務部調查局等單位提出檢舉，原告隱匿正確帳證資料，並向稽徵機關為不實申報，漏報銷售額，依稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定，自應適用7年之核課期間；至其是否連續3年逃漏稅捐，尚非認定核課期間究應適用5年或7年之唯一要件。原告主張原案據予認定核課期間為7年之原因事實已消失不存在，原補稅及罰鍰之處分已逾5年核課期間一節，顯係誤解法令。原告訴訟補充理由狀再次主張核課期間應為5年與查扣證物編號「001-16」平衡式試算表之爭議，經訴願決定論述在案，是被告所屬桃園縣分局核定補徵營業稅及裁罰之處分，並無違誤，原告自不得再以上開事由作為聲請重新審理之依據，又「客戶應收帳款出貨期間簡明表」確屬原案卷獲案事證，非如原告主張無該獲案事證。另本案係依據獲案之「翁財記食品股份有限公司平衡式試算表」、「翁財記食品股份有限公司高雄營業所餘額式試算表」（查扣證物編號為011-16）核課系爭年度營業稅，非如原告主張之「客戶應收帳款出貨期間簡明表」。又該「客戶應收帳款出貨期間簡明表」所涉84年度，因已逾稅捐核課期間業經被告予已免議，被告並未依獲案之客戶應收帳款出貨期間簡明表資料核課原告系爭年度營業稅。
⒌綜上所述，被告所屬桃園縣分局以原告所主張之新事實或
新證據，或於行政救濟程序中已為主張，或未曾於行政救濟期間主張，亦即非所依據之事實，事後發生有利於相對人之變更，亦非屬救濟期間經過後發生之新事實、新證據，無從依行政程序法第128條第1項規定撤銷原補徵營業稅及罰鍰之處分為由，否准其所請，並無違誤，原告之訴顯無理由。
理由
一、原告主張：原核課處分92年3月10日92年度財營業字第H1Z00000000000號罰鍰處分書之違章有關證據第4點所載「客戶應收帳款出貨期間簡明表」，經原告事後發現案卷資料並無「85年度1-11月間客戶應收帳款出貨期間簡明表」存在，原處分從未交待說明原委及理由，顯然無此事證可言，被告竟以該上開資料據為核課稅捐之基礎，進而推估核認原告漏報收入22,904,470元，顯然該課稅處分認事用法殊有違誤。原告前向本院聲請閱卷，依被告上開答辯理由閱覽卷內第84頁至93頁之資料，僅係原告84年2月份（1995年2月）之應收帳款資料，並非如被告所稱之「獲案事證」，原課稅處分竟以該等資料推估核算認定原告漏報收入22,904,470元，顯然原課稅處分實存有重大瑕疵，有應予撤銷重核之必要。被告事後改稱核課稅捐依據係以「翁財記食品股份有限公司平衡式試算表」、「翁財記食品股份有限公司高雄營業所餘額式試算表」等為由，乃在掩飾原課稅處分違法之處。又查，被告所謂「翁財記食品股份有限公司平衡式試算表」根本於法不合，參遍卷內所附文件可知，上開試算表全係被告在全無任何資料之情形下所自行憑空製作而得，其如何能據以推估原告在85年度竟能有如此龐大之漏稅額，該試算表在無法律之依據下，全然由被告想像而出，顯然被告之原課稅處分，具有重大之瑕疵。又其辯稱所據以認定之獲案資料「客戶應收帳款出貨期間簡明表」，亦無原告85年度1至11月間客戶應收帳款簡明表之存在，然卻僅有原告84年2月份之應收帳款資料而已，被告原課稅處分據為課稅之資料已具有重大瑕疵，而該具有重大瑕疵之資料應不得遽採為課稅事實之基礎。被告始終無法提出相關之資料以證明其稅捐核課之合法性，或者被告根本無任何課稅資料以實其說，如仍認定其課稅處分合法，應令其提出相關證物以證明之。原課稅處分所核課原告85年度1月份至11月份之營業稅，其申報期限為86年
1月15日，以該日起算5年之核課期間屆滿日應為91年1月15日，惟被告課稅處分於92年3月15日始行發單補徵，已逾
5年之核課期間，是原課稅處分核定本件營業稅及罰鍰，殊有違上揭稅捐稽徵法之規定，其適用法規顯有錯誤。且本案縱有漏開發票亦僅為單純消極不作為，並無不實開立憑證問題存在，不具「故意藉詐欺方法逃漏稅捐」之要件甚明。本件課稅處分之原查核人員已持特別註記「因資料極為不全，僅就可運用數據加以計算計算並推估。」之查扣資料，是依被告之核定過程及方法，顯然原告並無所謂不實開立憑證之情事，亦無虛偽或不正當混淆稽徵機關判斷之行為，惟原課稅處分仍適用核課期間7年之規定，於法殊有違誤。為此，原告依據行政訴訟法第5條第2項及行政程序法第128條規定提起本件課予義務訴訟，求為判決如聲明所示。
二、被告則以：法務部北機組於86年6月21日搜索原告營業處所，查扣相關帳證並會同桃園縣稅捐稽徵處及原處分機關桃園縣分局，依查扣證物編號「001-16」「翁財記食品（股）公司平衡式試算表」所載銷貨收入淨額248,003,109元及「翁財記食品股份有限公司高雄營業所餘額式試算表」所載銷貨收入淨額5,300,988元，合計原告85年應申報銷貨收入淨額為253,304,097元，原告85年僅申報銷貨收入淨額229,254,
403元，計漏報銷貨收入22,904,470元，依法務部北機組、財政部賦稅署、桃園縣稅捐稽徵處及被告會審結果，均認定違章成立，且負責人翁漢東於86年4月21日在北機組所作筆錄「我對扣押程序沒有異議，而該001-1~016等扣押物確實係本公司所有，而我係公司負責人」扣押物封條亦經負責人翁漢東君簽章。又依查扣證物編號「001-16」「翁財記食品（股）公司84年12月31日報告式資產負債表」、「翁財記食品（股）公司85年11月30日報告式資產負債表」及「翁財記食品（股）公司平衡式試算表」比較結果，「翁財記食品（股）公司平衡式試算表」應為原告85年1月至11月間各會計科目借貸方變動金額，並非85年11月30日之期末餘額，至原告所述該表內容有不合會計借貸法則，例如現金科目貸方金額大於借方，借款借方大於貸方，有明顯錯誤乙節，亦不足採。原告係經檢舉人於86年4月5日具名向經濟部、財政部及法務部調查局等單位提出檢舉，原告隱匿正確帳證資料，並向稽徵機關為不實申報，漏報銷售額，依稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定，自應適用7年之核課期間；至其是否連續3年逃漏稅捐，尚非認定核課期間究應適用5年或7年之唯一要件。原告主張原案據予認定核課期間為7年之原因事實已消失不存在，原補稅及罰鍰之處分已逾5年核課期間一節，顯係誤解法令。被告以原告所主張之新事實或新證據，或於行政救濟程序中已為主張，或未曾於行政救濟期間主張，亦即非所依據之事實，事後發生有利於相對人之變更，亦非屬救濟期間經過後發生之新事實、新證據，無從依行政程序法第128條第1項規定撤銷原補徵營業稅及罰鍰之處分為由，否准其所請，並無違誤等語，資為抗辯。
三、上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有原處分書、被告93年9月3日北區國稅法一字第0930031386號復查決定、法務部北機組扣押物封條、審查結果增減金額變更比較表、原告合併資產負債表、合併損益表、營業所各區業績明細表、銷售業績統計表、餘額式試算表、法務部北機組88年5月10日電廉字第1019號函、桃園縣稅捐稽徵處函、法務部北機組87電廉字第96號函、翁漢東87年1月2日調查筆錄、原告高雄營業所客戶由桃園總公司開立發票名單、原告總分類帳、原告應收帳款總額、原告85年1-11月銀行存款明細表、支存往來明細表、華僑銀行帳戶明細、合作金庫存款明細、第一商業銀行存款明細、中國農民銀行存款明細、臺灣中小企業銀行存款明細、被告92年度財營業字第H一Z00000000000號處分書、原告95年3月8日申請函、財政部94年8月29日臺財訴字第09400215070號訴願決定、原告平衡式試算表、財政部94年5月5日臺財訴字第09300617710號訴願決定、應收帳款總額（出貨帳款）計算表、原告桃園工廠應收帳款總額、原告客戶應收帳款出貨期間簡明表、原告存款彙整表、85年1-11月銀行存款明細表、支票存款交易明細、報告式資產負債表、本院94年度訴字第02238號裁定、原告95年4月11日申請書、被告所屬桃園縣分局95年4月14日北區國稅桃縣三字第0951009758號函、公司電腦系統維護工程師致原告說明、編號000000-000年度資料、營業稅核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、報告式資產負債表及平衡式試算表比較等件分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
四、歸納兩造之上述主張，本件爭執之重點厥為：本件是否有行政程序法第128條第1項第2款「發生新事實或發現新證據」及第3款「其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分－適用法規顯有錯誤」等申請重新進行之事由？茲分述如下：
（一）按行政程序法第128條規定：「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限。一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。前項申請，應自法定救濟期間經過後三個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算，但自法定救濟期間經過後已逾五年者，不得申請。」此即學理上所稱之「行政處分之重新進行」（參見 李惠宗 ，行政程序法要義，92年9月初版2刷，第331頁）。析言之，人民申請重新進行，須具備：
「⒈行政處分已不可爭訟；⒉須有重新進行程序之事由；⒊當事人須非因重大過失，未在先前之行政程序或法律救濟程序中，主張所據以申請程序重新進行之事由；⒋應自法定救濟期間經過後，或自知悉重新進行程序之事由起，
3個月內提出申請。」等要件，缺一不可，否則即難謂其行政處分之重新進行為有理由。次按，行政訴訟法第273條第1項第1款規定：「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。…」
（二）原告認本件有行政程序法第128條第1項第2款「發生新事實或發現新證據」及第3款「其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分－適用法規顯有錯誤」等申請重新進行之事由，請求被告應將系爭核課處分及罰鍰處分撤銷，無非是以：「被告原處分92年3月10日92年度財營業字第H1Z00000000000號罰鍰處分書之違章有關證據第四點所載『客戶應收帳款出貨期間簡明表』，經原告事後發現案卷資料並無『85年度1-11月間客戶應收帳款出貨期間簡明表』存在，原處分從未交待說明原委及理由，顯然無此事證可言，被告竟以該上開資料據為核課稅捐之基礎，進而推估核認原告漏報收入22,904,470元，顯然該課稅處分認事用法殊有違誤。」（第2款部分）、「原課稅處分所核課原告85年度1月份至11月份之營業稅，其申報期限為86年1月15日，以該日起算5年之核課期間屆滿日應為91年1月15日，惟被告課稅處分於92年3月15日始行發單補徵，已逾5年之核課期間，是原課稅處分核定本件營業稅及罰鍰，殊有違上揭稅捐稽徵法之規定，其適用法規顯有錯誤。」（第3款部分）等語為理由。經查：
⒈按行政程序法第128條第1項第2款所規定之「發生新事
實或發現新證據」，係指於作成行政處分之時業已存在，但未經斟酌之事實或證據而言，且以如經斟酌可受較有利益之處分及非因申請人之重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者為限（最高行政法院94年度判字76
2號判決意旨可資參照）。然查，原告此部分據以主張之事由，乃被告原核課處分及罰鍰處分所引用之證據「客戶應收帳款出貨期間簡明表」並不存在，有不應採用而採用之情形，核其性質係屬證據能否取捨之問題，並非本件原核課處分及罰鍰處分作成時，有未經斟酌之事實或證據於事後始發生或發現之情事，故原告此部分主張即與上開申請重新進行之要件不合。況上開「客戶應收帳款出貨期間簡明表」並非不存在，有本件原處分卷第84頁至第93頁所附「高武男」所具寫之說明書、應收帳款總額（出貨帳款）計算表、客戶應收帳款出貨期間簡明表等件在卷足憑（即本院94年度訴字第2238號營業稅案件之原處分卷第93頁至第102頁），故原告此部分指訴亦與事實不符。又本件被告計算原告於85年度應申報銷貨收入淨額253,304,097元，係依據法務部北機組會同桃園縣政府稅捐稽徵處、桃園縣分局在原告處所查扣之「翁財記食品（股）公司平衡式計算表」及「翁財記食品股份有限公司高雄營業所餘額式試算表」，並不包括「客戶應收帳款出貨期間簡明表」，此觀被告93年9月3日北區國稅法一字第0930031386號復查決定書（即本院94年度訴字第2238號營業稅案件中之復查決定）即可知，原告主張被告以「客戶應收帳款出貨期間簡明表」為核課稅捐之基礎云云，即有所誤會。換言之，原告以上開事由主張本件有「發生新事實或發現新證據」之情形，縱然符合其定義，然其經斟酌後，亦不足以受較有利益之處分。是以，原告主張本件有行政程序法第
128條第1項第2款「發生新事實或發現新證據」之重新進行之事由，即非可採。
⒉次按，行政訴訟法第273條第1項第1款所規定之「適用
法規顯有錯誤」者，係指確定判決就事實審法院所確定之事實而為法律上判斷，有適用法規顯有錯誤之情形而言；其適用法規顯有錯誤之內容，應包括確定判決顯有消極的不適用法規及積極的適用不當兩種情形在內。另稅捐稽徵法第21條規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其核課期間為七年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」經查，本件原告85年間漏報銷售額22,904,470元及逃漏營業稅1,145,224元，係經人於86年4月5日具名向經濟部、財政部及法務部調查局等提出檢舉，始由該等機關在原告之營業處所查扣相關帳證，並比對其所製作之「翁財記食品（股）公司平衡式計算表」、「翁財記食品股份有限公司高雄營業所餘額式試算表」等內帳而查悉，有經濟部86年5月14日經商字第86209389號函、財政部賦稅署86年5月21日臺稅稽發字第8600489號移文單、檢舉書（即本院94年度訴字第2238號營業稅案件之原處分卷第232頁至第236頁）及被告93年9月3日北區國稅法一字第0930031386號復查決定書等件附卷可稽。顯見原告係故意以隱匿正確帳證資料，向稽徵機關為不實申報之不正當方法（積極作為）逃漏稅捐，依稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定，其核課期間即為7年。因此，原告主張本件之核課期間僅有5年，被告之課稅處分已逾5年之核課期間，其核定本件營業稅及罰鍰，殊有違上揭稅捐稽徵法之規定云云，即非可採。從而，本件自無原告所稱適用法規顯有錯誤之問題，足堪認定。
五、綜上所述，原處分以本件原告申請重新進行，並無救濟期間經過後發生之新事實、新證據，且非行政訴訟法所定之再審事由，乃駁回原告之申請，揆諸前揭說明，其認事用法均無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
六、末查，本件原告申請重新進行案件，不符行政程序法第128條第1項第2款及第3款之規定，應予駁回之事證已臻明確，則原告其餘關於實體事項之主張，縱予以論述，亦無法為有利原告之判決，故不予一一論述，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年6月12日
第一庭審判長法官王立杰
法官周玫芳法官劉錫賢上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。
中華民國96年6月12日
書記官林佳蘋