臺北高等行政法院106年度訴字第1177號判決

裁判字號：臺北高等行政法院106年訴字第1177號判決

裁判日期：民國106年12月21日

裁判案由：地價稅

臺北高等行政法院判決
106年度訴字第1177號106年11月30日辯論終結原告京華城股份有限公司代表人 陳玉坤 （董事長）被告臺北市稅捐稽徵處代表人 蘇鈞堅 （處長）住同上訴訟代理人 梁芳芳
吳宗富 上列當事人間地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國106年7月6日府訴一字第10600106300號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條所列各款情形，爰併準用民事訴訟法第385條第1項前段規定，依被告聲請，由其一造辯論而為判決。
二、事實概要：原告所有坐落於臺北市○○區○○段0○段000○號土地（宗地面積為16,485平方公尺，權利範圍全部，下稱系爭土地），其所有地上建物門牌為臺北市○○區○○路0段000號之地上12層、地下8層及共用部分（下稱系爭建物），經被告所屬松山分處（下稱松山分處）核定民國105年地價稅計新臺幣(下同)71,291,168元(下稱原處分)。原告不服，申請復查，經被告106年2月22日北市稽法乙字第10630001400號復查決定(下稱復查決定)駁回，原告不服，提起訴願，嗣經臺北市政府106年7月6日府訴一字第10600106300號訴願決定(下稱訴願決定)駁回。原告猶未甘服，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告未於言詞辯論期日到場，據其於書狀所為之聲明及陳述主張：被告就系爭土地依一般土地及工業用地等分別核課105年度地價稅，然原告所有之系爭土地除應適用土地稅法第16條第1項採累進課徵之規定外，尚有部分土地供作其他特殊用途，應適用土地稅法及土地稅減免規則等相關減免稅額之規定，自不能一律依照土地稅法第16條第1項之規定計算。且原告在被告之轄區同時擁有應稅土地及免稅土地，系爭免稅土地自應免予合併計入地價總額內，被告均未就前揭特殊用地依減免稅率予以核課，而將之合併計入地價總額核課105年之地價稅，致增加原告之負擔，顯有違誤。又系爭土地之東北側（即八德路及東寧路交叉口處）、西南側（即與市○○道相鄰之廣場）及鄰近同地段第181、180、162-6及162-3（即京華城全生活廣場八德路停車場出入口與鄰近商家間之巷道）地號土地，面積約5007.76平方公尺，係屬廣場用地及綠地，並未出租或供營業之使用，而係作為一般大眾等不特定無償通行、使用之土地，又屬建築法規所必須預留之空地範圍，自應於面積3公畝範圍內按千分之2稅率核課地價稅。再依財政部88年8月20日台財稅第000000000號函釋，系爭建物地下6層(B3-B8)均作為停車場使用，並領有臺北市政府工務局90使字第350號使用執照，且系爭建物地下2、3層均同為供公眾使用之停車場，地下2層部分區域為專供員工無償使用之機車停車場，是以系爭土地中確有5125.39平方公尺應適用千分之10之優惠稅率等情。並聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
四、被告則以：系爭土地實設騎樓面積為631.71平方公尺，地上有建築改良物11層，經被告核定騎樓地面積126.34平方公尺減徵地價稅，且依停車場用地特別稅率與一般用地稅率面積比率計算，按特別稅率課徵之減徵面積為29.36平方公尺，按一般用地稅率課徵之減徵面積為96.98平方公尺，並無違誤。原告為法人而非自然人，且系爭土地非屬土地稅法第9條規定所稱之自用住宅用地，自無法按自用住宅用地稅率課徵地價稅。系爭建物地下5層至8層領有臺北市00000000市00000000000號停車場登記證，經被告所屬松山分處104年4月15日派員現場勘查，審認供停車場使用面積為47,859.3平方公尺，依該面積占系爭房屋總樓地板面積205,921.6平方公尺之比例計算系爭土地面積3,831.36平方公尺按千分之10稅率，其餘面積12,653.64平方公尺按一般用地稅率課徵地價稅，並無違誤。另系爭建物地下2至4層因未經原告提供停車場登記證，自無按千分之10稅率課徵地價稅之適用。再者，有關地價稅之課徵，仍應依土地稅法令規定辦理，並無財政部97年6月18日令釋有關房屋稅規定之適用。財政部88年8月20日台財稅第000000000號函釋，市政府經管之國有土地，供公辦民營之醫院員工汽機車停放及免費供民眾停放機車，可免徵地價稅，然本案既非國有土地及公辦民營醫院設置之停車場，與上開財政部函釋案情不同，自無該函釋之適用，原告主張並無足採等語，資為抗辯。並聲明：駁回原告之訴。
五、上開事實概要欄所述之事實經過為兩造所不爭執，並有原處分(原處分可閱卷第1頁)、復查決定(原處分可閱卷第158至165頁)、訴願決定(本院卷第13至16頁)、系爭建物使用執照(原處分可閱卷第36至41頁)、臺北市停車場登記證(原處分可閱卷第112至113頁)等影本在卷可稽，自堪認為真正。是本件爭點厥為：原告主張1.系爭土地東北側、西南側及鄰近京華城全生活廣場八德路停車場出入口與鄰近商家間巷道之土地，屬廣場用地及綠地，僅提供大眾通行，無出租及供營業，應按稅率千分之2核課地價稅，有無理由？2.供停車場使用之系爭建物地下2層、3層，應適用特別稅率即千分之10課徵地價稅是否有理由？
六、本院判斷如下：㈠按土地稅法第6條規定：「為發展經濟，促進土地利用，增
進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」、第9條：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、第14條：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、第15條：「地價稅按每一土地所有權人在每一直轄市或縣（市）轄區內之地價總額計徵之。前項所稱地價總額，指每一土地所有權人依法定程序辦理規定地價或重新規定地價，經核列歸戶冊之地價總額。」、第16條：
「地價稅基本稅率為千分之10。土地所有權人之地價總額未超過土地所在地直轄市或縣（市）累進起點地價者，其地價稅按基本稅率徵收；超過累進起點地價者，依左列規定累進課徵：一、超過累進起點地價未達5倍者，就其超過部分課徵千分之15。二、超過累進起點地價5倍至10倍者，就其超過部分課徵千分之25。三、超過累進起點地價10倍至15倍者，就其超過部分課徵千分之35。四、超過累進起點地價15倍至20倍者，就其超過部分課徵千分之45。五、超過累進起點地價20倍以上者，就其超過部分課徵千分之55。前項所稱累進起點地價，以各該直轄市或縣（市）土地7公畝之平均地價為準。但不包括工業用地、礦業用地、農業用地及免稅土地在內。」、第17條第1項：「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之2計徵：一、都市土地面積未超過3公畝部分。二、非都市土地面積未超過7公畝部分。……」及第18條：「供左列事業直接使用之土地，按千分之10計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。二、私立公園、動物園、體育場所用地。三、寺廟、教堂用地、政府指定之名勝古蹟用地。四、經主管機關核准設置之加油站及依都市計畫法規定設置之供公眾使用之停車場用地。五、其他經行政院核定之土地。……第1項各款土地之地價稅，符合第6條減免規定者，依該條減免之。」㈡次按平均地權條例第3條第6款規定：「本條例用辭之定義如
左：……六、自用住宅用地：指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、第20條第1項及第4項：「（第1項）合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之3計徵：一、都市土地面積未超過3公畝部分。二、非都市土地面積未超過7公畝部分。……（第4項）自中華民國79年1月1日起，第1項之稅率按千分之2計徵。」、第21條第1項第5款：「（第1項））供左列事業直接使用之土地，按千分之10計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：……五、其他經行政院核定之土地。」及第25條：「供國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，其地價稅或田賦得予適當之減免；減免標準與程序，由行政院定之。」㈢復按土地稅減免規則第1條規定：「本規則依土地稅法第6條
及平均地權條例第25條規定訂定之。」、第4條：「本規則所稱供公共使用之土地，係指供公眾使用，不限定特定人使用之土地。」、第9條：「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」及第10條第1項第4款：「（第1項）供公共通行之騎樓走廊地，無建築改良物者，應免徵地價稅，有建築改良物者，依左列規定減徵地價稅。……四、地上有建築改良物4層以上者，減徵5分之1。前項所稱建築改良物係指附著於土地之建築物或工事。」。上開土地稅減免規則規定，合於授權明確性原則，且未違反法律保留原則，被告援以減免土地稅，本院予以尊重。㈣再按財政部83年2月16日台財稅第000000000號函釋：「依停
車場法規定取得停車場登記證者，其設置供公共使用之停車場用地，准依土地稅法第18條第1項第5款及平均地權條例第21條第1項第5款規定按千分之10計徵地價稅，但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之。」91年4月4日台財稅字第0910452296號令釋：「土地稅減免規則第10條第1項所稱騎樓走廊地，係屬建築基地之一部分，其認定應以基地上有建築改良物為前提。未經建築之一般空地，無上開條項減免地價稅規定之適用。」財政部99年10月8日臺財稅字第09904741460號令釋：「原符合修正前土地稅減免規則第9條無償供公眾通行道路土地以外之私有土地，於該條經行政院99年5月7日修正發布施行後，已非屬該條免徵地價稅範圍，應自次年（期）起恢復徵收……。」上開主張機關就適用地價稅減免規定之函釋，並未逾越其權限，亦未違反法律保留原則，被告據以援用，本院亦予尊重。
㈤本件原告所有之系爭土地使用分區為「第三種商業區」（原
處分可閱卷第35頁），且依其地上建物之90使字第350號使用執照記載（原處分可閱卷第37頁），建築基地為臺北市○○區○○段3小段156、157、158、159、160、161、162、162-1、162-6、163、164地號等11筆土地，於90年11月19日合併為156地號土地，系爭土地面積為16,485平方公尺（見原處分不可閱卷第4頁）。經查：
1.停車場部分：原告就系爭建物地下5層至地下8層，重新領得104年4月1日北市停車場登字第656-6號臺北市停車場登記證（見原處分可閱卷第112頁）。經被告查明系爭土地上建物地下5層至地下8層係供經核准領有停車場登記證之停車場使用，且其設置供公共使用之停車場用地，其使用面積為4萬7,859.3平方公尺，依該面積占總樓地板面積20萬5,921.6平方公尺之比率換算，系爭土地供公共使用之停車場面積共計有3,831.36平方公尺【1萬6,485平方公尺（宗地面積）×（4萬7,859.3平方公尺）÷20萬5,921.6平方公尺（總樓地板面積）＝3,831.36平方公尺】。被告乃依土地稅法第18條第1項第5款規定，核定系爭土地面積中3,831.36平方公尺部分，按千分之10稅率課徵地價稅（原處分不可閱卷第101頁）。
2.騎樓部分：被告審核發現系爭土地上建物之90使字350號使用執照所載之騎樓面積與系爭建物所有權狀所載之騎樓面積不同。嗣經臺北市政府建築管理處（業於95年8月1日起改隸都市發展局，101年2月16日起更名為臺北市建築管理工程處）以95年4月13日北市工建施字第09562988100號函（原處分不可閱卷第75頁）查復略以，使用執照面積63
1.71平方公尺為實設騎樓面積。松山分處審認系爭土地地上有建築改良物11層，依土地稅減免規則第10條第1項第4款規定，得減徵該騎樓地之地價稅五分之一，遂以95年5月24日北市稽松山甲字第09560529800號函復原告略以，系爭土地屬騎樓用地部分，自95年起更正減免面積為126.34平方公尺（631.71平方公尺×1/5＝126.34平方公尺）（原處分不可閱卷第128頁）。被告核算該減徵面積中得按特別稅率課徵地價稅之減徵面積為29.36平方公尺【3,8
31.36平方公尺（停車場面積）÷1萬6,485平方公尺（宗地面積）×126.34平方公尺＝29.36平方公尺】，按一般用地稅率課徵地價稅之減徵面積為96.98平方公尺，其餘騎樓用地面積505.37平方公尺（631.71平方公尺－126.34平方公尺＝505.37平方公尺）部分，仍按一般用地稅率課徵地價稅（原處分不可閱卷第101頁）。
3.法定空地部分：系爭土地之法定空地面積為4,755.99平方公尺（原處分可閱卷第36頁），屬建造房屋應保留之法定空地，為建築基地之一部分，依上開土地稅減免規則第9條但書規定，不得免徵地價稅，應依一般用地稅率課徵地價稅。
4.據上，被告認原告所有系爭建物地下5層至地下8層停車場使用面積占系爭建物總樓地板面積之比例計算系爭土地面積3,831.36平方公尺（其中部分面積29.36平方公尺減徵地價稅），符合土地稅法第18條第1項第5款及財政部83年2月16日台財稅第000000000號函釋規定之停車場用地，已核定按特別稅率千分之10課徵地價稅，其餘土地面積12,6
53.64平方公尺（其中部分面積96.98平方公尺減徵地價稅）則按一般用地稅率課徵地價稅，核定原告系爭土地105年地價稅71,291,168元，經核於法並無不合。
㈥原告雖主張系爭土地之東北側、西南側及鄰近同地段第181
、180、162-6及162-3之土地，面積約5,007.76平方公尺，係屬廣場用地及綠地，未出租或供營業使用，僅提供附近鄰人或一般大眾等不特定人通行使用，又屬建築法規所必須預留之空地範圍，自應於面積3公畝範圍內按千分之2稅率核課地價稅云云。然查：
1.按土地稅減免規則第9條規定：「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」第10條第1項第4款規定：「供公共通行之騎樓走廊地，無建築改良物者，應免徵地價稅，有建築改良物者，依左列規定減徵地價稅。……四、地上有建築改良物4層以上者，減徵5分之1。」
2.經查，系爭土地使用分區為第三種商業區，地上建物依90使字第350號使用執照存根記載（原處分可閱卷第36至39頁），總樓層數12層，建築基地為臺北市○○區○○段3小段156、157、158、159、160、161、162、162-1、162-6、163、164地號等11筆土地（於90年11月19日合併為系爭土地），法定空地面積為4,755.99平方公尺，為建築基地之一部分，依土地稅減免規則第9條但書規定，不得免徵地價稅。次查，系爭土地實設騎樓面積為631.71平方公尺（原處分可閱卷第39頁），地上有建築改良物11層，被告經依上開土地稅減免規則第10條第1項第4款減徵5分之1地價稅規定，核定騎樓地面積126.34平方公尺（﹦631.71平方公尺×1/5）減徵地價稅，且依停車場用地特別稅率與一般用地稅率面積比率計算，按特別稅率課徵之減徵面積為29.36平方公尺，按一般用地稅率課徵之減徵面積為
96.98平方公尺，並無違誤。
3.次按依土地稅法第9條及第17條規定，須符合自用住宅用地要件，始有該優惠稅率千分之2之適用，而土地稅法第9條規定之土地所有權人應係指自然人而言，本件原告為法人而非自然人，故原告主張系爭土地中供不特定人通行使用廣場及綠地，即非法定之「自用住宅用地」，原告主張系爭土地應於面積3公畝範圍內按千分之2稅率核課地價稅，自無足採。
㈦原告復主張其所有系爭建物地下2、3層同為供公眾使用之停
車場，且地下2層部分區域為專供員工無償使用之機車停車場，系爭土地中確有5125.39平方公尺應適用千分之10之優惠稅率云云。經查：
1.按依土地稅法第18條第1項第5款及財政部83年2月16日台財稅第000000000號函釋等規定，依停車場法規定取得停車場登記證者，其設置供公共使用之停車場用地，得按千分之10計徵地價稅，但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之。
2.經查，系爭建物地下5層至地下8層領有臺北市停0000000000市00000000000號停車場登記證（原處分可閱卷第112頁），系爭建物地下2、3層並非屬主管機關核定規劃使用之停車場，且依系爭建物使用執照觀之，系爭建物地下2層用途亦未載明停車空間（原處分可閱卷第39頁）。參照前揭財政部83年2月16日台財稅第000000000號函釋，系爭建物地下2、3層部分，並不符合按千分之10優惠稅率課徵地價稅。又原告主張地下3層至地下8層均經臺北市政府核發停車場登記證，與本院調查認定之上開事證不符，原告執此主張應適用此部分地價稅之優惠稅率云云，自有誤會。
3.至原告主張系爭土地上建物共有地下6層均作為停車場使用，地下2層部分區域為專供員工無償使用之機車停車場，依財政部97年6月18日台財稅字第09704522400號令釋意旨，地價稅之核課應作相同之解釋及適用。又財政部88年8月20日台財稅第000000000號函釋，其停車場與營業是否有不可分離之關係，原告係無償供眾使用，豈有反受較嚴苛之課稅條件限制之理云云。然查，我國現行不動產稅制，房屋與其坐落土地之持有稅負即房屋稅、地價稅係採分離課稅，兩者無論租稅主體、租稅客體、稅基、稅率、稽徵方式抑或納稅期間，均截然不同，財政部97年6月18日台財稅字第09704522400號令釋係闡釋房屋稅條例之相關條文，有關地價稅之課徵，仍應依土地稅法令規定辦理，並無該函釋之適用。另財政部88年8月20日台財稅第000000000號函釋係關於市政府經管之國有土地，部分面積供公辦民營之市立醫院設置停車場使用，應如何徵免地價稅之解釋，與本案系爭土地非國有土地，亦非公辦民營醫院設置之停車場情形不同，自無該函釋之適用。原告前開主張，自無足採。
七、綜上所述，原告之主張並無可採。被告對原告所為上揭原處分暨復查決定於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告猶執前詞，訴請判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經本院審酌後，核與本件判決結果不生影響，故不逐一論究說明，附敘明之。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段、第218條、民事訴訟法第385條第1項，判決如主文。
中華民國106年12月21日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法官李玉卿
法官高愈杰法官王俊雄
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國106年12月21日
書記官鄭聚恩