裁判字號：臺灣臺中地方法院94年訴字第927號刑事判決
裁判日期：民國94年04月25日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣臺中地方法院刑事判決九十四年度訴字第九二七號
公訴人臺灣臺中地方法院檢察署檢察官被告乙○○右列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（九十三年度偵字第二０九八九號、九十三年度偵緝字第一二二六號），復經本院合議庭裁定由受命法官獨任行簡式審判程序，本院判決如左：
主文乙○○共同連續商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日；又共同行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於他人，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。
事實
一、乙○○可預見綽號「黑狗」（真實姓名年籍不詳）之成年男子，要求其擔任設址於臺中市○區○○○街○○○號七樓之八之仁日有限公司（下稱仁日公司）及知樂有限公司（下稱知樂公司，亦設在上址）之掛名負責人，係為利用仁日公司及
知樂公司為不法事項，竟仍不違背其本意，於民國（下同）九十一年七月間，同意以新臺幣（下同）十五萬元之代價，擔任仁日公司及知樂公司之掛名負責人，係商業會計法上之商業負責人，亦係從事業務之人，負有據實製作所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）之義務：
（一）其與「黑狗」基於概括犯意聯絡，由乙○○擔任仁日、知樂公司之掛名負責人，使「黑狗」取得仁日公司及知樂公司之統一發票後，得在無銷貨情形下，虛偽開立發票予廠商，以迴避稅捐稽徵機關查緝，賺取不法利益，嗣「黑狗」取得仁日公司及知樂公司之統一發票後，明知仁日公司、知樂公司係虛設行號，並無進貨銷貨之事實，自九十一年八月間起至同年十月間止，連續開立仁日公司如附表一編號一至十七號所載之不實發票金額之銷貨發票之會計憑證共一百四十二張；「黑狗」並再承前概括犯意，自九十一年八月間起至同年十月間止，連續開立知樂公司如附表二編號一至十五所載之不實發票金額之銷貨發票之會計憑證共一百四十五張。嗣為避免稅捐稽徵機關查覺，「黑狗」再於九十一年間，取得如附表一編號十八至二一之嘉因有限公司等虛設公司開立之統一發票共三十八張，為仁日公司之進項憑證；再取得如附表二編號十六至十八之虛設公司開立之統一發票共三十五張，為知樂公司之進項憑證。
（二）乙○○並與「黑狗」基於犯意聯絡，「黑狗」明知甲○○於九十一年間，並未在仁日公司工作及領得任何薪資或報酬，竟由「黑狗」於九十二年間虛偽填寫甲○○於九十一年間自仁日公司受領薪資為五十四萬元之不實事項，登載於九十一年間以甲○○為所得人之各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單），並於九十二年年初持前揭內容不實業務文書之扣繳憑單，向財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局提出申報，足以生損害於甲○○。嗣因甲○○經稅捐機關通知有該筆所得，始發現遭仁日公司虛報薪資而查悉上情。
二、案經財政部臺灣省中區國稅局移送、甲○○告訴暨臺灣高等法院檢察署令移轉臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴，復經本院合議庭裁定由受命法官獨任行簡式審判程序。
理由
一、訊據被告乙○○固坦承係以十五萬元之代價，受僱擔任仁日公司及知樂公司負責人之事實，並坦承可預見僱請其任負責人之人將從事不法事項，而仍同意擔任負責人等情，且查：
（一）仁日公司、知樂公司於九十一年八月五日設立後，隨即於同年十一月十八日擅自歇業他遷不明，二公司所開立之統一發票之貨物品名，與營業登記項目不符，且仁日公司、知樂公司之銀行帳戶單筆存提金額多為數萬元，二公司所有銀行帳戶合計資金提領、存入金額各未逾三百萬元，與進貨發票、銷貨發票合計金額近二億元之情形顯不相當等情，有仁日公司、知樂公司設立登記事項資料（偵七二六號卷第二一至五十頁）、財政部臺灣省中區國稅局整理之仁日公司開立統一發票與銀行提存情形對照表（國稅局卷宗第七至九頁）、知樂公司開立統一發票與銀行提存情形對照表（國稅局卷宗第十五至十八頁）、仁日公司、知樂公司營業稅銷項去路明細及進項來源明細（國稅局卷第十九至二四頁，與起訴書附表不符）、仁日公司、知樂公司銀行帳戶交易明細表（國稅局卷第九十至一０三頁、第一一七頁至一三０頁）、仁日公司、知樂公司統一發票查核清單（國稅局卷第三五四至三七六頁）可佐；再附表一編號一至十三、十六至二一、附表二編號一至十三、十五至十八之廠商業已擅自歇業，他遷不明或係虛設行號等情，亦有財政部國稅局各該管轄機關出具之函文、營利事業暨扣繳單位資料可佐（國稅局卷第一三五至三五一頁），足認仁日公司、知樂公司並無營業，係屬虛設行號，是本件仁日公司、知樂公司所開列之附表一編號一至十七、附表二編號一至十五之發票，均係填載不實事項之會計憑證。
（二）再查，甲○○於九十一年間並未在仁日公司任職及支薪，竟遭仁日公司申報領有於九十一年間領有仁日公司給付之五十四萬元薪資等情，亦據證人即被害人甲○○於警詢 陳明 在卷（偵六七四二號卷第十頁），並有財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所九十一年度綜合所得稅結算申報扣繳所得資料參考清單可佐（偵六七四二號卷第十八頁），及仁日公司出具於九十一年間給付所得人甲○○五十四萬元之扣繳憑單在卷可憑（偵二六六七號卷第一二二頁）。查仁日公司既係屬虛設行號，自未僱用甲○○任職，是仁日公司所開列之該所得人為甲○○之扣繳憑單顯屬不實，亦堪認定。
（三）又查，被告乙○○係受「黑狗」之託，以十五萬元之代價任仁日公司、知樂公司之負責人等情，亦據被告乙○○於偵訊及本院自承在卷（偵緝卷第五五頁），被告於本院亦自承：當時有懷疑收十五萬元這兩家公司會做不法事情等情（本院卷第三四頁），且查，被告與「黑狗」係於臺北市西門町中山堂附近所認識，被告甚且對「黑狗」之真實姓名、住所均不知情，亦據被告乙○○於偵訊及本院陳明在卷（偵緝卷第三一頁），而公司、行號負責人需承擔該公司、行號經營之風險，一般人絕無隨意擔任公司、行號負責人之理，以避免發生糾紛風險，而被告以收取十五萬元為報酬，作為承擔以上風險之對價，同意與其無信賴關係之姓名地址均不詳之「黑狗」之委託，擔任仁日公司及知樂公司之掛名負責人，再參以被告乙○○明知自己並無資力開設公司，又仁日公司及知樂公司倘係合法經營，「黑狗」何必以高達十五萬元之代價找被告任掛名負責人，足認被告當時在主觀上對於「黑狗」將以仁日公司、知樂公司為不法事項均可預見，其雖非確知「黑狗」將仁日公司、知樂公司之統一發票轉售予何公司，又轉售之代價，再「黑狗」將虛報何人之扣繳憑單，金額為何等情，然其確已有所預見「黑狗」要以該二虛設公司賺取不法利益，竟仍同意擔任掛名之商業負責人，以使「黑狗」得以填製不實會計憑證及扣繳憑單，二人間具犯意聯絡亦明。
本案事證明確，被告右揭犯行堪以認定。
二、按商業會計法第七十一條第一款以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之罪，原即含有業務上登載不實之本質。刑法第二百十五條之從事業務之人登載不實事項於業務上文書罪，與商業會計法第七十一條第一款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，後者為前者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，應優先適用商業會計法第七十一條第一款之罪論處，最高法院八十七年度臺上字第十一號判決可資參照。再按營利事業填報扣繳憑單，乃附隨其業務而製作，為業務上所掌文書，此種扣繳憑單內容如有不實，而足以生損害於公眾及他人，即係犯業務上登載不實文書罪，最高法院七十年度第九次刑事庭會議決議（一）可資參照。又按商業會計法第七十一條第一款係處罰商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，再刑法第二百十五條亦係處罰從事業務之人，均係對身分犯之處罰，同案之「黑狗」雖無公司負責人之身分，惟其與有公司負責人身分之被告基於犯意聯絡，由「黑狗」持有仁日公司、知樂公司之統一發票，明知無銷貨之事實，而虛偽填製，且「黑狗」虛偽開立扣繳憑單，自應依刑法第三十一條第一項規定，因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論處。準此，被告乙○○擔任仁日公司、知樂公司負責人，使「黑狗」得以開列不實發票及使「黑狗」得以虛偽申報不實扣繳憑單之所為，係犯商業會計法第七十一條第一款以明知不實之事項而填製會計憑證罪、刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書罪。被告與「黑狗」間就上開犯行，有犯意聯絡及行為分擔，均為共同正犯。又被告登載不實文書犯行之低度行為，為其行使之高度行為所吸收，不另論罪。再被告所為明知不實之事項而填製會計憑證之多次行為，時間緊接，所犯構成要件相同，顯係基於概括犯意反覆為之，為連續犯，以一罪論，並依法加重其刑。又公訴人雖認被告係成立幫助行使業務登載不實文書犯行云云，惟被告任仁日公司負責人，係從事業務之人，而由「黑狗」填製不實業務上文書之扣繳憑單，應係共同正犯，公訴人認被告係幫助犯云云，顯係有誤。再被告所犯上開二罪，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。爰審酌被告以十五萬之代價，同意擔任公司負責人，本件所行使之不實扣繳憑單僅有一張，且本件填製之虛偽會計憑證達二百多張，暨其犯後態度等一切情狀，各量處如主文所示之刑，均諭知易科罰金之折算標準，並定其應執行之刑及諭知易科罰金之折算標準。另被告本件行使及偽造之業務上登載不實之扣繳憑單，因已交由稅捐機關辦理扣繳稅款之用，非為被告所有，爰不為沒收之宣告。
三、再起訴書復認「仁日公司虛偽填製甲○○領取五十四萬元工資之扣繳憑單，以詐術向財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局提出申報，使之成本增加，營利所得減少，以此方法逃漏營利事業所得稅，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性，因認被告此部分另涉犯稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助他人逃漏稅捐罪」云云，此部分業據檢察官當庭表明就此部分之幫助他人逃漏稅捐罪嫌部分予以縮減，再參以仁日公司並未向財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局提出申報九十一年度之營利事業所得稅，已難認有成立逃漏稅捐罪；又仁日公司既無實際營業，已如前述，既無營業收入，自無須繳納稅捐，則「黑狗」再虛報薪資，無成立逃漏稅捐罪可言，準此，被告亦無成立幫助逃漏稅捐罪可言。被告此部分所涉幫助逃漏稅捐罪嫌既經檢察官當庭予以縮減，復無證據足資證明與前開起訴並有罪部分有裁判上一罪關係，本院自不予審究，併此敘明。
四、公訴意旨另以：被告基於幫助「黑狗」以幫助他人逃漏稅捐犯意，同意擔任仁日、知樂公司掛名負責人，嗣「黑狗」領取仁日、知樂公司統一發票，基於幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，自九十一年八月間起至同年十月間止，連續開立仁日公司如附表一編號一至十七號所載之不實發票金額之銷貨發票之會計憑證共一百四十二張，幫助逃漏如附表一所示之稅捐一千二百一十七萬三千一百七十八元；並自九十一年八月間起至十月間止，連續開立提供登載不實之知樂公司如附表二編號一至十五所載之不實發票金額之銷貨發票之會計憑證共一百四十五張，幫助逃漏如附表二所示之稅捐九百五十三萬四千二百五十元。因認被告涉犯稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪嫌云云。惟按逃漏稅捐罪係屬結果犯，必納稅義務人使用欺罔之手段為逃漏稅捐之方法，並因而造成逃漏稅捐之結果，始成立該罪，最高法院七十六年臺上字第二０八號判決、八十六年臺上字第三六七二號判決、臺灣高等法院暨所屬法院七十二年度法律座談會刑事類第六六號可資參照。又按虛設行號本身原無進銷貨事實，而營業稅之課徵係針對營業行為，虛設行號既無營業行為，自不能課徵營業稅，且因其實際上完全無營業行為，亦無營利事業所得可言，因此均無本身逃漏稅捐情形。而販賣發票予其他虛設行號沖帳，因其他虛設行號亦無課稅問題，故亦不能論以幫助他人逃漏稅捐刑責，然本無營業行為，竟虛開發票持以申報，應課以違反商業會計法之罪，而販賣發票予非虛設行號之廠商部分，則係幫助該等廠商逃漏營利事業所得稅。經查：
（一）本件經遍查全卷，並無任何證據足資證明仁日、知樂公司所開列如附表一編號一至十七、附表二編號一至十五之虛假不實之銷項發票予各該廠商，已使各該廠商因行使各該銷項發票，而使其該年度之營利事業所得稅產生逃漏稅捐之結果，自難就此部分論被告有幫助逃漏稅之成立。
（二）甚者，依起訴書附表一編號一至十三、十六、十七，及附表二編號一至十三、十五之各該廠商，業據起訴書附表備註欄內載明擅自歇業他遷不明、暫停營業、虛設行號等情，且經財政部臺灣省中區國稅局向上開廠商所屬轄區之各地國稅局稽徵所函查上開廠商之實際交易狀況，經各地國稅局稽徵所函覆已擅自歇業等情，亦有國稅局各該稽徵所之函文即北區國稅局新竹市分局營利事業暨扣繳單位資料（國稅局卷第三百四十一頁）、臺北市國稅局信義稽徵所九十二年六月二十六日財北國稅信義營業字第○九二○○一五五一八號函（國稅局卷第一百三十八頁）、北區國稅局花蓮縣分局九十二年六月二十日北區國稅花縣三字第○九二一○一四六六四號函（國稅局卷第一百四十頁）、臺北市國稅局大安分局九十二年十一月五日財北國稅大安營業字第○九二○二一一四三三號函（國稅局卷第一百四十三頁）、臺中市大智稽徵所營利事業暨扣繳單位資料（國稅局卷第三百四十頁）、臺北市信義稽徵所營利事業暨扣繳單位資料（國稅局卷第三百四十三頁）、臺北市國稅局松山分局九十二年十一月五日財北國稅松山營業字第○九二○二○八五五五號函（國稅局卷第一百四十七頁）、高雄市國稅局左營稽徵所九十二年六月二十七日財高國稅左營業字第○九二○○○九七三四號函（國稅局卷第二○九頁）、高雄市國稅局苓雅稽徵所九十二年六月二十六日財高國稅左營業字第○九二○○二○二八三號函（國稅局卷第一七
五頁）、南區國稅局安南稽徵所九十二年十一月三日南區國稅安南三字第○九二○○一三○七八號函（國稅局卷第一七十九頁）、臺北市國稅局大安分局九十二年六月二十日財北國稅大安營業字第○九二○○二五三○三號函（國稅局卷第一八八頁）、南區國稅局新化稽徵所九十二年十一月十日南區國稅新化三字第○九二○○○四七三九號函（國稅局卷第二一一頁）、臺北市國稅局松山分局九十二年九月二十二日財北國稅松山營業字第○九二○○二七一五二號函（國稅局卷第一八三、一八四頁）、臺北市大安稽徵所營利事業暨扣繳單位資料（國稅局卷第三三三頁）、臺北市國稅局松山分局九十二年九月二十二日財北國稅松山營業字第○九二○○二七一五二號函（國稅局卷第一八十三頁）、臺北市國稅局中北稽徵所九十二年六月二十四日財北國稅中北營業㈠字第○九二○○一五八六三號函（國稅局卷第一九０、一九一頁）、臺北市國稅局萬華稽徵所九十二年七月十六日財北國稅萬華營業字第○九二○二○三六五七號函（國稅局卷第一八七頁）、臺北市國稅局松山分局九十二年九月二十二日財北國稅松山營業字第○九二○○二七一五二號函（國稅局卷第一八四、第一八三頁）、臺北市松山稽徵所營利事業暨扣繳單位資料（國稅局卷第三二六頁）、臺北市國稅局大安分局九十二年六月二十日財北國稅大安營業字第○九二○○二五三○三號函（國稅局卷第一八八頁）、臺北市國稅局中北稽徵所九十二年六月二十六日財北國稅中北營業一字第○九二○二○六六一七號函（國稅局卷第一九七頁）、臺北市國稅局中南稽徵所九十二年六月二十四日財北國稅中南營業一字第○九二○○一七九六八號函（國稅局卷第一九三頁）、高雄市國稅局三民稽徵所九十二年六月三十日財高國稅三營業字第○九二○○二一六一二號函（國稅局卷第一九六頁）、高雄市國稅局左營稽徵所九十二年六月二十七日財高國稅左營業字第○九二○○○九七三四號函（國稅局卷第二○九頁）、臺北市大安稽徵所營利事業暨扣繳單位資料（國稅局卷第三三二頁）、北區國稅局中和稽徵所九十二年七月二十九日北區國稅中和三字第○九二○○一六○四一號函（國稅局卷第二０七頁）、臺北市國稅局松山分局九十二年九月二十二日財北國稅松山營業字第○九二○○二七一五二號函（國稅局卷第一百八十
三、一八四頁）可佐，則各該廠商既已擅自歇業他遷不明、暫停營業，甚或屬虛設行號，則究是否非屬虛設行號狀況不明，公訴人既未提出積極證據證明上開廠商非屬虛設行號，自不能遽即推定各該廠商非屬虛設行號，而推定各該廠商均成立逃漏稅捐罪，則被告自無因提供仁日、知樂公司之發票予上開廠商，即構成幫助逃漏稅捐罪可言。
綜上所述，此部分證據不足證明被告有幫助逃漏稅捐罪嫌，此部分原應為無罪之諭知，惟公訴人認此部分與被告前開被訴並有罪之商業會計法第七十一條第一項之以明知不實之事項而填製會計會計憑證罪間，有牽連犯之裁判上一罪關係，本院爰不另為無罪之諭知，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百七十三條之一第一項、第二百九十九條第一項前段，商業會計法第七十一條第一款，刑法第十一條前段、第二十八條、第二百十六條、第二百十五條、第五十六條、第五十一條第五款、第四十一條第一項前段，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。
中華民國九十四年四月二十五日
臺灣臺中地方法院刑事第十庭
法官黃家慧右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後十日內向本院提出上訴狀(須附繕本)，上訴於臺灣高等法院臺中分院。
書記官中華民國九十四年四月二十五日附論罪科刑法條商業會計法第七十一條第一款：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。刑法第二百十五條：
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
刑法第二百十六條行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。