裁判字號：最高行政法院95年判字第135號判決
裁判日期：民國95年01月26日
裁判案由：營業稅
最高行政法院判決
95年度判字第00135號上訴人乙○○上訴人甲○○被上訴人財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 (局長)上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國93年7月15日臺北高等行政法院92年度訴字第1937號判決，提起上訴。本院判決如下：
主文原判決廢棄，發回臺北高等行政法院。
理由
一、原處分機關台北市稅捐稽徵處大同分處以上訴人甲○○未依規定申請營業登記，於民國（下同）九十年四月二日，銷售個人建屋共計新台幣（下同）一、二一八、九九０元（不含稅）；上訴人乙○○、甲○○，未依規定申請營業登記，於八十九年十月二十三日，銷售個人建屋共計九一七、八一０元（不含稅），違反行為時營業稅法，逃漏營業稅為由，分別以九十一年三月十八日北市稽大同甲字第０九一九０一二四一００號及00000000000號函檢附處分書及繳款書，對上訴人甲○○補徵營業稅額六０、九四九元及對上訴人乙○○、甲○○補徵營業稅額四五、八九０元，並按其所漏稅額處一‧五倍罰鍰，分別為九一、四００元及六八、八００元。上訴人不服，分別申請復查，均未獲變更。提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。被上訴人則自九十二年一月一日起承受營業稅業務。
二、本件上訴人在原審起訴主張：財政部八十一年一月三十一日台財稅第000000000號函釋規定主要規範公司假借（利用）個人名義建屋出售，防止公司逃漏稅，故不能單方面認定建屋出售就一定是營業人，需課營業稅、營利事業所得稅及營業登記，而未從事實面加以調查，是否為一真正營業人，故意假借（利用）個人名義建屋出售，而欲逃漏稅？且營業之標準為一經常性、重覆性的概念，本案當事人全無以建屋出售為業的事實，自購買土地迄至改建交屋止未曾移轉土地。且營業稅法中所認定銷售貨物的納稅義務人是營業人，是具有事業、機關、團體、組織裡，依其定義認為營業人是一種長期固定反覆營業特種商品為目的之組織者。上訴人及胞妹三人出資所得之房屋，原預計房屋自用、出租，奈何原有借款金額及高得離譜的利息，壓得兄妹三人喘不過氣來，迫於無奈始出售房屋，償還房貸借款，總不能不顧房貸而被拍賣吧。且本人僅此一處（以二十年積蓄所購三十餘坪）自有土地改建，並非像建商專以收購土地、房屋，再加以拆除改建出售，故本件實無營利及以此為謀生之道，且三人各有正職，二人為電話公司職員、另一人為公職人員，三人就是當事人無須假借（利用）個人名義，絕非如建商一般性質之營業人，而不適用營業稅法。上訴人所擁有土地、房屋皆為自用，符合自用改建的解釋意旨，火災是一不可抗力之因素，萬不能將此不利因素所造成之後果，也就是房屋燒燬致不能居住，也無法設籍，導致不符合財政部八十一年一月三十一日台財稅第000000000號函釋規定，而認定上訴人有營業，需辦理營業登記、繳納營業稅及營利事業所得稅，實難令上訴人甘服。訴願決定書內的理由三中只載明本件申請人非屬持有一年以上之自用住宅用地拆除改建房屋出售，並未具體說明本人訴願之事實、理由那不符合規定，明顯違反行政程序法第四十三條規定。上訴人所受情形為未事先輔導，待出售完畢，後補課營業稅及罰鍰，實與誠實信用原則相違。求為撤銷原處分及訴願決定，並命被上訴人退還已繳稅款且同額賠償之判決。
三、被上訴人則以：上訴人以其個人名義為起造人，於其所有坐落台北市○○區○○段一小段一五六地號土地，投資興建本市○○街○○○巷○○○號等建物，上訴人分別於八十九年十月二十三日及九十年四月二日將其所共同取得建物中錦西街三十八巷三十二之一號二樓之一、同坐落門牌之七樓及錦西街三十八巷三十四號一樓之共同使用部分等房屋出售，係屬在境內銷售貨物，自應依法課徵營業稅。系爭建地於八十七年三月合作興建房屋時至前一年，其間已屬空地，雖上訴人主張原址房屋係因於七十九年元旦遭火燒燬，無法居住，實情非得已，惟核與財政部函釋「土地所有權人以持有一年以上自用住宅用地，拆除改建房屋出售者。」之規定不符，自難援用，上訴人等既非屬持有一年以上之自用住宅用地拆除改建房屋出售，是處分機關依行為時營業稅法第五十一條第一款及財政部八十一年一月三十一日台財稅第000000000號函釋規定補徵營業稅並處以罰鍰，並無不合等語，資為抗辯。
四、原審判決駁回上訴人請求撤銷原處分及訴願決定部分之訴（對請求命被上訴人退還已繳稅款且同額賠償部分之訴，漏未裁判），其理由略以：經查上訴人係銷售以取得代價，依行為時營業稅法第一條、第二條、第三條第一項、第二十八條規定，即應辦理營業登記繳納營業稅；本件系爭建地於八十七年三月合作興建房屋時至前一年，其間已屬空地，雖上訴人主張原址房屋係因於七十九年元旦遭火燒燬，無法居住，實情非得已，然上開財政部八十一年一月三十一日台財稅第000000000號函釋「土地所有權人以持有一年以上自用住宅用地，拆除改建房屋出售者。」之規定不符，自難援用。上訴人既非屬持有一年以上之自用住宅用地拆除改建房屋出售，從而原處分機關乃以查得系爭房屋之公證契價作為其房屋銷售額，各計九一七、八一○元及一、二一八、九九○元（未含稅），分別核定補徵營業稅計四五、八九○元及六○、九四九元，依法自屬有據；本件上訴人雖主張原處分機關未事先輔導，待出售完畢，即補課營業稅及罰鍰，有違行政程序法第八條所謂誠實信用原則等語，惟查上訴人建屋銷售而營利，理應辦理營業登記，且法律並無明文規定稅捐稽徵機關應對於業者為事先輔導，是揆諸司法院釋字第二七五號解釋意旨，上訴人亦屬有過失，自應受罰。
五、本件上訴意旨除重執前詞外，略謂：財政部八十一年一月三十一日台財稅第000000000號函釋主要係規範公司假借（利用）個人名義建屋出售，防止公司逃漏稅，故不能單方面認定建屋出售就一定是營業人，而需課營業稅、營利事業所得稅及營業登記，實應從事實面加以調查，是否為一真正營業人，有無故意假借（利用）個人名義建屋出售而逃漏稅。且營業之標準為一經常性、重覆性的概念，本案上訴人及胞妹全無以建屋出售為業，自購買土地迄至改建交屋止未曾移轉土地。故原審判決依不動產移轉事實逕予認定為營業，而未衡量營業本身之要件，其認定理由違法；上訴人所有之系爭土地、房屋皆為自用，符合自用改建之解釋意旨。逕予認定不符合財政部八十一年一月三十一日台財稅第000000000號函釋規定，實已違反憲法上法律保留原則及保障人民財產之權；上訴人於行為時並無過失，其行政罰鍰無責任性可罰，為此請廢棄原判決，並撤銷原處分及訴願決定，並命被上訴人退還已繳稅款且同額賠償等語。
六、本院查:㈠「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不
足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法」、「事實之認定，應憑證據，為訴訟事件所適用之共通原則」，本院39年判字第2號、62年判字第402號判例著有明文。行政訴訟法第108條第1項亦規定：「撤銷訴訟，原處分及訴願機關經行政法院通知後，應於十日內將卷證送交行政法院」。其目的無非使原處分機關就其所認定之違章事實負擔舉證責任，及貫徹「認定違章事實，應憑證據」之訴訟法則。且依行政訴訟法第125條第2項規定：「審判長應注意使當事人得為事實上及法律上適當完全之辯論。審判長應向當事人發問或告知，令其陳述事實、聲明證據，或為必要之聲明及陳述；其所聲明或陳述有不明瞭或不完足者，應令其敘明或補充之」，此項規定闡明權之行使，同時亦為審判長之義務。另同法第133條、第134條更分別規定：「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據；於其他訴訟，為維護公益者，亦同」、「前條訴訟，當事人主張之事實，雖經他造自認，行政法院仍應調查其他必要之證據」，則係為貫徹同法第125條第1項所揭示之職權探知主義，以保障人民權益及確保行政權之合法行使。
㈡本件原處分機關係認定上訴人未依規定辦理營業登記，以其
個人名義為起造人，於其所有坐落台北市○○區○○段一小段一五六地號土地，投資興建台北市○○街○○○巷○○○號等建物，上訴人乙○○、甲○○於八十九年十月二十三日將其所共同取得建物中錦西街三十八巷三十二之一號二樓之一；上訴人甲○○於九十年四月二日將其所共同取得建物中錦西街三十八巷三十二之一號七樓及錦西街三十八巷三十四號一樓共同使用部分房屋出售，違反行為時營業稅法，逃漏營業稅。乃以查得系爭房屋之公證契價作為其房屋銷售額，分別對上訴人乙○○、甲○○及上訴人甲○○補稅科罰。被上訴人於原審答辯稱：「本案原告等違章事實，有臺北市政府工務局八十七年三月二十八日核發之八十七建字第一二九號建造執照及八十九年四月二十八日核發之八十九使字第一三九號使用執照、契稅申報書、建築改良物買賣所有權移轉契約書等影本附卷可稽」等語，惟經本院遍查全卷（包括原處分卷、訴願卷及原審卷），均未發現認定系爭違章事實之建造執照、使用執照、契稅申報書及建築改良物買賣所有權移轉契約書，足見被上訴人並未依照行政訴訟法第108條第1項規定，將全部卷證送交原審法院，且未見於原審言詞辯論終結前提出上開書證，自難謂已克盡其對違章事實之舉證責任。又遍查原審全卷，亦未見原審法院曾命被上訴人補提出上開書證，顯未依職權調查證據及盡其闡明義務，於法均有未洽。上訴人雖未就此指摘，但本院調查高等行政法院判決有無違背法令，本不受上訴理由之拘束。
㈢原處分機關既認定座落台北市○○街○○○巷三十二之一號
二樓之一、同街三十八巷三十二之一號七樓及同街三十八巷三十四號一樓共同使用部分房屋，係上訴人投資興建所共同取得之建物，出售時係屬在境內銷售貨物，應依法課徵營業稅，則為何就其中錦西街三十八巷三十二之一號二樓之一房屋，係針對上訴人乙○○、甲○○補稅處罰，而對於錦西街三十八巷三十二之一號七樓及錦西街三十八巷三十四號一樓共同使用部分房屋，卻又僅以上訴人甲○○為補稅處罰之對象？又上訴人於原審起訴時主張：「訴願事實中提及錦西街三十八巷三十四號已併同出售，但實際狀況卻是自用，並無出售情形發生，何以發生如此錯誤，令人不解，遂提起行政訴訟，以維權益」等語（原審卷第5頁），其真意是否指系爭錦西街三十八巷三十四號一樓共同使用部分房屋並未出售？事實上該錦西街三十八巷三十四號一樓共同使用部分房屋，是否已併同出售？復揆諸上訴人乙○○當初出名與互成建設股份有限公司訂立之委建契約附件一基地明細表，其上載明坐落台北市○○區○○段一小段一五六地號土地之所有權人係互成建設股份有限公司（原審卷第30頁），並非上訴人或其關係人，然原處分機關卻認定：上訴人以其個人名義為起造人，於其所有坐落台北市○○區○○段一小段一五六地號土地，投資興建本市○○街○○○巷○○○號等建物云云，顯與卷內證據不符。以上疑點，均有待原審向當事人發問闡明，並命被上訴人提出系爭建物建造執照、使用執照、契稅申報書及建築改良物買賣所有權移轉契約書，才能加以釐清。然原審未行使闡明權，逕為維持原處分之判決，容有未洽。
㈣綜上所述，原判決駁回上訴人請求撤銷原處分及訴願決定部
分之訴，既有上開瑕疵，且影響裁判之結果，上訴人聲明將之廢棄，即為有理由，爰將原判決廢棄，發回原審法院更為審理。至於上訴聲明請求命被上訴人退還已繳稅款且同額賠償部分，因上訴人於原審起訴時即已為此部分之請求，惟原審漏未裁判，上訴人重複此項聲明，無非就脫漏部分聲明不服，依行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第233條第2項規定，視為向原審聲請補充判決，併此敍明。
據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中華民國95年1月26日
第四庭審判長法官趙永康
法官鄭淑貞法官侯東昇法官黃淑玲法官林文舟以上正本證明與原本無異中華民國95年1月26日
書記官彭秀玲