裁判字號：臺北高等行政法院90年訴字第5971號判決
裁判日期：民國91年07月30日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決九十年度訴字第五九七一號
原告泰威科技股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 徐廷榕 （會計師）被告台北市稅捐稽徵處代表人乙○○處長）訴訟代理人丙○○
丁○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十年八月二十二日台財訴字第○九○一三五五○二一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文訴願決定及原處分關於罰鍰部分撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
一、事實概要：原告於民國（下同）八十九年一月間銷售貨物，銷售額計新台幣（下同）四一、
五七一、四二九元（未含稅），營業稅額二、○七八、五七一元，已依法開立字軌號碼：ＹＺ00000000號三聯式統一發票，惟逾規定期限三十日未申報銷售額或統一發票明細表，亦未按應納稅額繳納營業稅，違反營業稅法第三十五條規定，案經被告所屬信義分處依據財政部財稅資料中心八十九年六月十五日列出之八十九年一至二月份「營業人進銷項憑證交查異常查核清單」查獲，經被告審理違章成立，除核定補徵營業稅二、○七八、五七一元（原告已於八十九年八月二十八日自行補繳稅額）外，並依營業稅法第五十一條第三款規定，按其所漏營業稅額二、○七八、五七一元處二倍罰鍰計四、一五七、一○○元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂就罰鍰部分向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
訴願、復查決定及原處分關於罰鍰部分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告之分公司尚有累積營業稅留抵稅額，其總公司未依限申報之營業稅，被告予以處罰，應否先扣抵分公司累積營業稅留抵稅額。
㈠原告主張之理由：
⒈原告設籍於台北市○○○路○段○○○號二四樓，並於新竹科學工業園區設有
分公司。原告於八十九年一月五日開立三聯式銷售佣金之發票，其銷售額四一、五七一、四二九元，營業稅二、○七八、五七一元，被告逕依營業稅法第三十五條第一項與同法施行細則第五十二條相關規定核定本稅二、○七八、五七一元，被告於核定稅額前未能查明原告科學園區分公司截至八十八年十二月底尚有累積營業稅留抵稅額一、三六七、三三四元可供扣抵，依規定此核定稅額應為七一一、二三七元。被告竟以原告非申請由總機構合併申報銷售額及應納或溢付營業稅額單位及乃屬不同之營業稅納稅主體為由，遽以核定，顯失偏頗，有違租稅公平原則。依稅捐稽徵法第二十九條規定，納稅義務人應退之稅捐，稅捐稽徵機關應先抵繳其積欠，並於扣抵後，應即通知該納稅義務人，對於納稅義務人應補之稅捐，被告竟不予扣抵，遽以發單補稅，顯失公平。
⒉依稅捐稽徵法施行細則第八條規定，應退之稅捐抵繳其積欠，但應補之稅捐，
似應從原告之留抵稅額先行扣減，且本案屬同一稅目。又依財政收支劃分法規定，營業稅自八十八年七月一日起改國稅，同屬國稅應可互抵。依財政部七十九年十二月七日台財稅第000000000號函及八十五年二月七日台財稅第000000000號函規定，應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額。又依財政部八十九年十月十九日台財稅第0000000000號函釋，依營業稅法第三十五條第一項規定，營業人不論有無銷售額，應按期填具申報書檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。營業人之進項稅額准予扣抵或退還，應以已申報者為前提，準此原告累積留抵稅額一、三
六七、三三四元，應屬符合已申報，並應准其扣抵銷項稅額方屬合於租稅公平負擔之原則。
⒊依財政部九十年十一月二十二日台財稅字第○九○○四五五二四六號函釋同意
以累積營業稅留抵稅額扣抵印花稅本稅及罰鍰金額之精神而言，原告自應有所適用，請判決如原告訴之聲明等語。
㈡被告主張之理由：
⒈⑴按行為時營業稅法第三十五條第一項規定：「營業人除本法另有規定外，不
論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」同法第三十八條第一項規定：「營業人之總機構及其他固定營業場所，設於中華民國境內各地區者，應分別向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」同法第四十三條第一項第一款規定：「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、逾規定申報限期三十日，尚未申報銷售額者。」同法第五十一條第二款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：二、逾規定期限三十日未申報銷售額或統一發票明細表，亦未按應納稅額繳納營業稅者。」⑵營業稅法施行細則第五十二條第二項第一款規定「本法第五十一條第一款至
第六款之漏稅額，依左列規定認定之：一、第一款至第四款及第六款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。」⑶財政部八十九年十月十九日台財稅第0000000000號函釋規定：「
說明：二．．．上開漏稅額之計算參酌本部七十九年十二月七日台財稅第000000000號函及八十五年二月七日台財稅第000000000號函規定，應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額。．．．」⒉卷查原告之違章事實，有財政部財稅資料中心八十九年六月十五日列印產出之
「營業人進銷項憑證交查異常查核清單」、被告所屬信義分處八十九年七月七日北市稽信義創字第八九九○五○四○號調查函及原告八十九年八月二十五日所書立之聲明書等附案可稽，其違章事證明確，洵堪認定。
⒊原告主張該公司科學園區分公司截至八十八年十二月底止尚有累積留抵稅額一
、三六七、三三四元，依規定核定稅額應為七一一、二三七元乙節，惟查該公司並非依營業稅法第三十八條第二項規定申請由總機構合併申報銷售額及應納或溢付營業稅額之營業人（有稅籍查詢表附卷可稽），依首揭營業稅法第三十八條第一項規定，原告與其分公司乃屬不同之營業稅納稅主體，原告分公司之營業稅累積留抵稅額，並非原告所有，是以原告漏稅額之計算，並無財政部八十九年十月十九日台財稅第0000000000函之適用，原告所訴應不足採。從而，被告所屬信義分處原核定應補徵稅額及罰鍰處分揆諸首揭法條規定，並無違誤。被告復查決定及財政部訴願決定遞予維持，亦無不當。
⒋綜上論結，原告之訴應認為無理由，請判決駁回原告之訴云云。
理由
一、本件被告處罰原告，無非以原告於八十九年一月間銷售貨物額計四一、五七一、四二九元（未含稅），營業稅額二、○七八、五七一元，已依法開立字軌號碼：ＹＺ00000000號三聯式統一發票，惟逾規定期限三十日未申報銷售額或統一發票明細表，亦未按應納稅額繳納營業稅，違反營業稅法第三十五條規定，除核定補徵營業稅二、○七八、五七一元（原告已於八十九年八月二十八日自行補繳稅額）外，並依營業稅法第五十一條第三款規定，按其所漏營業稅額二、○
七八、五七一元處二倍罰鍰計四、一五七、一○○元（計至百元止）云云為論據。
二、原告對右揭事實並不爭執，惟主張伊公司在新竹科學工業園區設有分公司，截至八十八年十二月底尚有累積營業稅留抵稅額一、三六七、三三四元可供扣抵，依財政部八十九年十月十九日台財稅第0000000000號函釋意旨，被告應將原告上開留抵額扣抵後，不足之數額，始得予以處罰，被告未予扣抵，逕以全額處罰，於法不合等語。被告則謂營業稅法第三十八條第一項規定：「營業人之總機構及其他固定營業場所，設於中華民國境內各地區者，應分別向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」原告並未申請由總機構與分支機構合併申報銷售額及應納或溢付營業稅額單位，依上開法條之規定，原告與其分公司乃屬不同之營業稅納稅主體，應分別報稅，並無財政部八十九年十月十九日台財稅第0000000000號函釋意旨之適用，原告主張應先扣抵於法無據云云置辯。是本件所應審究者，厥為原告之分公司尚有累積營業稅留抵稅額，其總公司未依限申報之營業稅，被告處罰之時，應否先扣抵分公司累積營業稅留抵稅額，其不足部分始予處罰。
三、按業稅法第四十三條第一項第一款規定，逾規定申報期限三十日，尚未申報銷售額者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額。所謂「查得之資料」，依財政部七十九年十二月七日台財稅第000000000號函釋意旨，應包含「留抵稅額」在內。次按「．．．營業稅法施行細則第五十二條第二項第一款規定，營業稅法第五十一條第一款至第四款及第六款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。上開漏稅額之計算，參酌本部七十九年十二月七日台財稅第000000000號函及八十五年二月七日台財稅第000000000號函規定，應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額。．．．」亦經財政部八十九年十月十九日台財稅第0000000000號函釋在案。是依財政部上開解釋，營業稅之漏稅額之處罰，必須先扣除稽徵機關核定之各期累積留抵稅額，迨無疑義，亦為被告所不爭，茲被告所爭執者，為營業稅法第三十八條第一項規定：「營業人之總機構及其他固定營業場所，設於中華民國境內各地區者，應分別向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」原告並未申請由總機構與分支機構合併申報銷售額及應納或溢付營業稅額單位，依上開法條之規定，原告與其分公司乃屬不同之營業稅納稅主體，應分別報稅，並無財政部八十九年十月十九日台財稅第0000000000號函釋意旨之適用云云。
四、按營業稅法第三十八條第一項規定：「營業人之總機構及其他固定營業場所，設於中華民國境內各地區者，應分別向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」乃係因營業稅從前係屬地方稅，為避免影響地方財源，乃規定營業人之總機構及其他固定營業場所，設於中華民國境內各地區者，應分別向主管稽徵機關報稅。嗣營業稅雖改為國稅，但仍委託地方代徵，為方便各地區稽徵機關徵稅，故仍維持舊制，規定各營業場所應分別向主管稽徵機關報稅，此純係為徵收作業方便所作之便宜規定，並非因此即謂營業人之總機構及其他固定營業場所之資產即各自獨立，此觀營業稅法施行細則第四十條規定：「本法第四章第一節規定計算稅額之營業人，依本法第三十八條第一項規定申報銷售額、應納或溢付營業稅額者，其所有其他固定營業場所有註銷登記時，該固定營業場所溢付之營業稅，由總機構留抵應納營業稅。」足徵在營業稅法上，各固定營業場所溢付之營業稅，得由總機構留抵應納營業稅，本件被告既不爭執原告所屬新竹科學工業園區分公司，截至八十八年十二月底尚有累積營業稅留抵稅額一、三六七、三三四元可供扣抵，並有原告於審理中提出其分公司向新竹縣稅捐稽徵處申報營業稅之申報書附卷可證，則被告對原告公司八十九年一月未付之營業稅，未予扣抵上開留抵稅額即予處罰，於法不合，訴願決定予以維持，亦非妥適，均應予以撤銷，由被告就原告所屬新竹科學工業園區分公司營業稅留抵稅額，予以扣抵後，就其不足部分再予以處罰。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中華民國九十一年七月三十日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法官林金本
法官曹瑞卿法官黃秋鴻右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十一年七月三十一日
書記官簡信滇