裁判字號：最高行政法院88年判字第695號判決
裁判日期：民國88年03月25日
裁判案由：綜合所得稅
行政法院判決八十八年度判字第六九五號
原告甲○○被告財政部臺北市國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十六年十一月二十一日台八十六訴字第四五○三一號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告八十二年度綜合所得稅結算申報，申報全年所得額為新台幣（下同）三九五、五一九元。被告以其漏報 大維 文理補習班其他所得六三六、二九二元，及亞洲聚合股份有限公司營利所得一、三二○元，除併計原告當年度綜合所得總額，發單補徵綜合所得稅六八、三○六元外，並依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，處以所漏稅額六二、二六七元○．五倍罰鍰三一、一○○元。原告不服，申經復查結果，未准變更，一再訴願均遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰
壹：就原處分機關、訴願機關及被告認定之其他所得部分：一、原告甲○○（以下簡稱原告）與 林錦村 先生（以下簡稱 林君 ）於民國六十八年結婚，林君於民國七十六年加入大維補習班之營運；原告自民國七十六年至民國八十二年原告與林君結束婚姻關係之其間，未知林君是否曾將原告列為大維補習班之營運參與人，此乃屬實。且原告於此期間，未曾收悉由大維補習班簽發之有關大維補習班盈餘分配之所得稅扣繳憑單或其他文件，此亦屬實。原告直至八十四年十月首次接獲原處分機關之處分書，才得知原告被列為大維補習班盈餘收入人。原告與林君於婚姻存續期間，林君係如何將原告列為大維補習班之營運參與人，及有無分配大維補習班之盈餘，原告實不知情，亦未便過問其相關帳冊等事。由上陳述，原告從未擁有「大維補習班盈餘分配」之是項收入。然被告及訴願機關和其處分機關於原告提出上述指陳，未以其行政機關之調閱權查閱相關資料之原始文件，查明原告是否真有前述情事，僅以行政法規片指且要求原告提出任何其他具體事證，實為強人所難。原告即未參與大維補習班之營運及擁有是項收入，如何舉證，如何提出任何其他具體事證。被告及相關機關將此原應由其所負之舉證之貴，反要原告為之，不僅不合邏輯，也不合訴訟法中舉證責任之分配。二、依再訴願決定書理由所言「私立辦理之各種補習班，如經教育主管機關核准為合黟經營並具證明文件者可以為所得人，分別按其分配比例歸戶課徵綜合所得稅。」為訴願決定機關財政部七十四年九月二十三日台財稅第二二五一二號函所釋；惟該函未言由何人或何機關負歸戶之責，亦未規定倘應負歸戶之責之人或機關未盡其職或歸戶錯誤，有何補救措施；被歸戶人或實非應被歸戶人，有何救濟或行政救濟措施。訴願機關及被告僅於訴願決定書及再訴願決定書以「補習班經結算後應行通報各合夥人合併申報綜合所得稅，．．．是所稱『未簽立任何是項所得之憑證及收悉是項所得之扣繳憑單』乃合黟人間之內部問題，原處分機關依首揭規定分配所得，尚無違誤。」等語言之，顯示被告及訴願機關、處分機關僅願依自行所稱之「表面核算法」，假想原告擁有大維補習班盈餘分配之是項收入，未於查帳程序中查核大維補習班是否有該項支付原告之會計憑證。此為其查核之疏失。復依稅捐稽徵法第三十條調查調序之規定，前述之被告、訴願機關、處分機關亦未向原告提出調查是否擁有大維補習班盈餘分配收入之要求，而係逕行認定「事實」，此乃前述被告及相關機關對原告提出之質疑避重就輕及逃避之象。被告及相關機關一方以其行政機關內部間函釋為其課稅、歸戶論點之基礎，復以「私權關係」、「合夥人內部問題」為其處分疏失。未盡調查之職之掩耳，難令原告信服。
貳：科處罰鍰部分：一、按所得稅法第一百十條第一項之規定「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」復依所得稅法第七十一條結算申報規定觀之，係指「應申報課稅之所得額」，且須有「漏報」或「短報」之情事，才能依所得稅法第一百十條第一項之規定為之。前揭之兩項構成要件，從字面解釋及法理概令對「應」字定義，係指「知曉某一規定後或事實後，須遵守規定行事」。原告既無法得知、無權得知及從未得知且未有「大維補習班盈餘分配之收入」的申報課稅之所得額及扣繳憑單等文件，即未符前述之構成要件，何來「漏報」或「短報」之行為。且原告亦不符訴願機關決定書理由指陳「稽徵機關辦理綜合所得稅違章案件審核要點第一點第七款所定之「納稅義務人未填報本人或配偶經營補習班．．．所得」．．．之構成要件。由上所陳，原告並無被告及相關機關之指陳「漏報」或「短報」之情事，故無所得稅法第一百十條第一項之規定之適用。二、原告實際確有疏忽未予申報之所得。係僅有亞洲聚合股份有限公司營利所得新台幣一、三二○元，依規定僅須補稅七十九元。依稅捐稽徵法第四十八條之二及相關規定，可免補免繳。故處分機關之科處罰鍰於法不合。
參：就原告稅籍資料部分：原告自有單獨申報相關稅捐以來，向依中華民國法律之規定，依原告知曉申報事項據實依法申報，繳納稅賦，從未有脫法或違法之行為，此為被告、訴願機關、處分機關等可依其職權，調卷查閱之。因此，原告並無「漏報」或「短報」被告、訴願機關、處分機關所稱之「大維補習班盈餘收入」之意念與行為。今接獲如此之處分，復經復查、訴願、再訴願等行政救濟程序，仍未能獲平反清白，原告有所氣餒，惟維護自行之權益及導正行政機關處分及處理攸關人民權益行事之態度，特依行政訴訟法之規定，提起本件行政訴訟，請將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷等語。
被告答辯意旨略謂︰
壹、其他所得部分：一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之．．．第九類．．．其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」為行為時所得稅法第十四條第一項第九類所明定。「私人辦理之各種補習班，如經教育主管機關核准為合夥經營並具證明文件者可以合夥人為所得人，分別按其分配比例歸戶課徵綜合所得稅。」為財政部七十四年九月二十三日台財稅第二二五一二號函所釋示。二、本件原告係大維文理補習班之合夥人，該補習班八十二年度所得申報為五、六六七、二三六元，經本局核定為六、三六二、九一八元，並依該補習班之合夥人分配盈餘比例，核定原告（比例百分之十）八十二年度其他所得為六三六、二九二元（計算式：6,362,918×10%=636,292)，加計漏報亞洲聚合股份有限公司營利所得一、三二○元，歸課原告當年度綜合所得稅。三、原告訴稱該補習班係前配偶林錦村所經營，未告知其為合夥人，其從未參與該補習班之經營，亦未簽立是項所得憑證及領有該項其他所得之扣繳憑單，原核定僅依核定所得稅之表面核算法，未詳查其核定之真實會計情形等語，資為爭議。經查大維文理補習班之組織型態係屬合夥性質，原告確為合黟人之一，有台北市政府教育局八十五年十二月十八日北市教四第00000000號函復「說明．．．查該班於七十七年辦理增設共同設立人名冊如下：林錦村、 洪文治 、 沈金城 、 賴忠毅 、甲○○、 葉佳彥 、 孫人 等七名」，附卷資料可稽；次查補習班經結算後應自行通報各合夥人合併申報綜合所得，本件大維補習班八十二年度所得已自行申報所得為五、六六七、二三六元，是所稱「未簽立任何是項所得之憑證及收悉是項所得之扣繳憑單」乃合黟人間之內部問題，本局核定該補習班八十二年度其他所得為六、三六二、九一八元，並依原告分配盈餘比例（百分之十）歸課其八十二年度其他所得六三六、二九二元，並無不合。至原告訴稱「原查僅依核定所得稅之表面核算法，未詳查其核定之真實會計情形」乙節，經查該補習班八十二年度所得係經本局查帳核定，原告並未就核定內容提出任何其他具體事證，空言主張，核無足採，經財政部訴願決定及行政院再訴願決定均持與本局相同之論見駁回，是原告所訴不足採信。
貳、科處罰鍰部分：一、按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第一百十條第一項所明定。「納稅義務人結算申報案件，如有左列各項情形之一者，應依所得稅法第一百十條第一項之規定處罰：㈦納稅義務人未填報本人或配偶經營補習班或不符合所得稅法第四條第十三款規定之幼稚園、托兒所之所得，經稽徵機關依查得資料核定有所得者。」復為稽徵機關辦理綜合所得稅違章案件審核要點第一點第七款所明定。二、本件原告係大維補習班之合夥人，其八十二年度綜合所得稅結算申報，漏報營利、其他所得（大維補習班所得）計六三七、六一二元，補徵應納稅額六八、三○六元，並依所得稅法第一百十條第一項規定，處罰鍰三一、一○○元。三、原告訴稱其本人非該補習班合夥人，根本不知亦未收得該項所得，扣除該項所得，實際疏忽未申報之營利所得僅一、三二○元，僅補稅七十九元，依稅法規定可免補免罰等語，經查系爭之大維文理補習班八十二年度所得申報為五、六六七、二三六元，經本局查帳核定為六、三六二、九一八元，並依該補習班之合夥人分配盈餘比例，核定原告八十二年度其他所得為六三六、二九二元（計算式：6,362,918×10%=636,292)加計漏報亞洲聚合股份有限公司營利所得一、三二○元歸課原告當年度綜合所得稅，核計應補徵稅額六八、三○六元，並處予所漏稅額六二、二六七元○．五倍罰鍰三一、一○○元，徵諸首揭規定，並無不合。綜上論述：原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請駁回原告之訴等語。
理由按凡不屬於所得稅法第十四條第一項第一類至第八類之所得，為其他所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額，課徵個人綜合所得稅，為行為時所得稅法第十三條及第十四條第一項第九類所明定。「私人辦理之各種補習班，如經教育主管機關核准為合夥經營並具有證明文件者可以合夥人為所得人，分別按分配比例歸戶課徵綜合所得稅。」財政部七十四年九月二十三日台財稅第二二五一二號函釋有案。「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第一百十條第一項所明定。納稅義務人未填報本人或配偶經營補習班之所得，經稽徵機關依查得資料核定有所得者，應依所得稅法第一百十條第一項之規定處罰，復為稽徵機關辦理綜合所得稅違章案件審核要點第一點第七款所規定。本件被告以原告係大維文理補習班之合夥人，該補習班八十二年度所得經核定為六、三六二、九一八元，依該補習班之合黟人分配盈餘比例，核定原告八十二年度其他所得為六三六、二九二元，加計漏報亞洲聚合股份有限公司營利所得一、三二○元，歸課原告八十二年度綜合所得稅，核計應補徵稅額六八、三○六元，並處以所漏稅額六二、二六七元之○．五倍罰鍰三一、一○○元，與上開規定尚無不合。原告起訴主張大維文理補習班係其前配偶林錦村所經營，未知林錦村是否曾將其列為該補習班合夥人，其從未參與該補習班之經營，其已於八十二年五月與林錦村離婚，從未擁有該補習班盈餘分配之收入，縱有所得亦應向林錦村發單補繳，其實際疏忽未申報之營利所得一、三二○元，依稅法規定可免補免罰云云。然查：㈠大維文理補習班之組織型態係屬合夥性質，原告確為合黟人之一，有台北市政府教育局八十五年十二月十八日北市教四第00000000號函復「說明．．．查該班於七十七年辦理增設共同設立人名冊如下：林錦村、洪文治、沈金城、賴忠毅、甲○○、葉佳彥、孫人等七名」，附卷資料可稽；原告與林錦村於民國六十八年結婚，至民國八十二年五月間始離婚之事實為原告所供認，該大維文理補習班係於民國七十七年二人婚姻關係存續中間辦理增設共同設立人，將原告列為共同設立人，衡之常情，林錦村當時將原告列為共同設立人後，尚須陳報台北市政府教育局，需要原告之印章，如未經原告同意，林錦村焉有甘冒偽造文書徒使原告受益之理﹖原告所稱其未知林錦村是否曾將其列為該補習班合夥人之詞，顯與事實不合，尚不足採信。二人離婚後，未能隨即變更該補習班合黟人名義，以致原告在八十二年度仍為該補習班之合黟人，縱令林錦村未將原告應分得之盈餘交給原告，亦僅係原告與林錦村間之債權債務關係，尚不得以此為由而免責。㈡按補習班經結算後應自行通報各合夥人合併申報綜合所得，本件大維補習班八十二年度所得已自行申報所得為五、
六六七、二三六元，至於原告所稱「未簽立任何是項所得之憑證及收悉是項所得之扣繳憑單」乃合黟人間之內部問題，被告核定該補習班八十二年度其他所得為六、三六
二、九一八元，並依原告分配盈餘比例（百分之十）歸課其八十二年度其他所得六三
六、二九二元，並無不合。㈢原告訴稱「原查僅依核定所得稅之表面核算法，未詳查其核定之真實會計情形」乙節，惟查該補習班八十二年度所得係經被告查帳核定，原告並未就核定內容提出任何其他具體事證，原告上開所稱尚不足採信。綜上所述，被告核定原告八十二年度其他所得為六三六、二九二元，加計漏報亞洲聚合股份有限公司營利所得一、三二○元，核計應補徵稅額六八、三○六元，並處以所漏稅額六二、二六七元○．五倍罰鍰三一、一○○元，於法尚無不合，訴願決定及再訴願決定遞予維持原處分，並無違誤，原告起訴意旨經查無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段判決如主文。
中華民國八十八年三月二十五日
行政法院第二庭
審判長評事 陳石獅
評事 徐樹海 評事 彭鳳至 評事 黃合文 評事 林茂權 右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國八十八年三月二十六日