臺北高等行政法院105年度訴字第1652號判決

裁判字號：臺北高等行政法院105年訴字第1652號判決

裁判日期：民國106年06月01日

裁判案由：綜合所得稅

臺北高等行政法院判決
105年度訴字第1652號106年5月11日辯論終結原告 吳志毅 被告財政部臺北國稅局代表人 許慈美 （局長）住同上訴訟代理人 陳美燕
林翊斐 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國105年11月7日台財法字第10513953610號及第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：被告代表人原為 何瑞芳 ，於本件訴訟進行中變更為許慈美，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟（見本院卷第104至106頁），核無不合，應予准許。
二、事實概要：緣原告民國96、97年度綜合所得稅結算申報，經被告查得其利用股權形式移轉之安排，規避源自復盛股份有限公司(下稱復盛公司)營利所得，併同配偶各該年度短漏報取自其他公司營利所得，乃分別歸課核定96、97年度綜合所得總額新臺幣(下同)58,263,814元及13,134,952元，補徵稅額9,158,719元及270,527元，並分別處罰鍰4,556,708元及113,144元。原告不服，循序提起復查、訴願及行政訴訟，遞經本院104年度訴字第443號判決駁回原告之訴及最高行政法院105年度判字第143號判決上訴駁回而告確定。其後，原告於105年6月20日向被告申請核發96年度起迄今之欠稅資料、已繳納證明明細及剩餘欠稅明細，經被告以105年6月23日財北國稅內湖綜所二字第1051608480號函復(下稱系爭函1)；原告復於105年7月5日及同年月15日申請重新核定96、97年度漏稅額、分60期按月由薪資扣抵並表明如未能如期繳納則由擔保品抵押扣除，經被告以105年7月28日財北國稅內湖綜所二字第1050955839號函復(下稱系爭函2，即原處分1)。原告對系爭函1、2不服，提起訴願，嗣經財政部105年11月
7日台財法字第10513949690號訴願決定不受理(下稱訴願決定1)；又原告96、97年度綜合所得稅行政救濟確定之本稅及罰鍰分別為9,158,719元、270,527元及4,556,708元、113,144元，因無力一次繳清，於105年8月2日檢具綜合所得稅分期繳納稅款申請書，申請不加計利息、分60期按月由薪資扣抵繳納及重新核定96、97年度罰鍰，經被告以105年8月12日財北國稅內湖綜所二字第1050956417號函，否准其部分申請(下稱原處分2)。原告不服，提起訴願，嗣經財政部105年11月7日台財法字第10513953610號訴願決定駁回(下稱訴願決定2)。原告猶未甘服，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：被告未經核定即認定原告欠稅未繳，顯有違誤。又稽徵機關及財政部皆認「重罰」才可遏阻逃漏稅，導致稅法的處罰多按所漏稅額之倍數來計算，再加上沒有罰鍰最高金額之限制，悖離民主法治國家納稅人應享有之賦稅人權。且實務上經常發生，納稅人因為不了解錯綜複雜的租稅法令及解釋函令，在沒有惡性逃漏稅的情形下，稅捐稽徵機關責罰高於本稅金額1倍至10倍之鉅額罰鍰，造成個人無力負擔、甚至公司面臨倒閉之情況，實不利民生經濟之發展。
公司整體之投資判斷與稅捐稽徵機關之見解產生歧異，結果卻需由個別投資人個人承擔逃漏稅捐之鉅額處罰結果，明顯悖離一般民眾之法律，若以行政院主計總處所公布「104年家庭收支調查結果綜合分析」所列每戶可支配所得平均數964,895元作為一較為客觀之比較基礎觀之，原告於欠缺可責性且根本毫無預期之狀況下，還需額外花費近5年之時間，始能清償上開不含補稅之裁罰金額，實已嚴重影響原告及其家庭之生活，甚至侵及原告及其家庭人性尊嚴之生存最低條件所需，實有違反比例原則。況由本件納稅義務人欠稅復查表，可證原告當時並未欠稅，且原告並未收到錢卻要繳稅，顯有違憲法第15條保障人民財產權之意旨，故原告以105年
7月5日、7月15日、8月2日申請書，依行政程序法第12
8條之規定請求程序再開，及分期繳納96年度、97年度之補稅及罰鍰等情。並聲明：1.訴願決定1、2及系爭函1、原處分1、2均撤銷。2.被告應依原告105年6月20日申請書之申請，作成提供96年起至申請日止之欠稅資料、繳納證明及剩餘欠稅等明細之行政處分。3.被告應依原告105年7月5日、7月15日及8月2日申請書之申請，作成准予就96、97年度綜合所得稅補徵稅額及罰鍰處分重開行政程序之行政處分。4.被告應撤銷原告96、97年度綜合所得稅補徵稅額及罰鍰處分。5.被告應依原告105年7月5日及7月15日申請書之申請，作成准許原告分60期繳納96、97年度綜合所得稅補徵稅額及罰鍰之處分。6.被告應依原告105年8月2日申請書之申請，作成准予原告分60期繳納96、97年度綜合所得稅補徵稅額及罰鍰並免計利息之處分。
四、被告則以：系爭函1係針對原告申請查詢欠稅資料、繳納證明及剩餘欠稅等明細事項所為之函復，另將行使質權通知書、核定稅額繳款書及罰鍰繳款書一併寄交原告，並告知逾期未繳之相關法律效果。系爭函2則係更正計算錯誤之行政救濟利息，並告知原告申請分期繳納之相關規定及檢送申請書供參，均屬稅捐稽徵機關對於納稅義務人請求事項所為之單純事實敘述或法規理由說明，並非行政處分，原告對之提起訴願，程序自有未合，訴願決定1不受理尚無違誤。又本件原告96、97年度綜合所得稅及罰鍰事件，經被告核定及裁罰後，遞經原告循序提起復查、訴願及行政訴訟而告確定在案，相關訴訟標的屬原確定判決意旨範圍，法院及當事人自應受原判決既判力之拘束。另被告參與分配獲配稅款日期為10
1年9月19日，故行政救濟利息應加計至101年9月18日止，經重新核算後應核減1,444元，即96年度綜合所得稅行政救濟利息應更正為394,087元、原處分2所載欠稅總額應更正為4,973,447元，又原處分2已依財政部98年6月18日台財稅字第09804545380號函釋規定可核准之最高分期期數，核准原告96、97年度補稅及罰鍰各分期繳納，前開更正行政救濟利息尚不影響原核定之分期期數。被告向臺灣新竹地方法院登記債權聲明參與分配，於101年9月19日受配清償稅款計492,131元，尚非未審先判，原告顯係對法律之誤解。
又納稅人因故申請分期繳納，因公法債權之清償期已屆至，其延遲繳稅獲有消極利益，為兼顧租稅法律主義與公私益衡平原則，理應加計利息，否則對依法定期限一次繳納全額罰款者，即有失衡平等語，資為抗辯。並聲明：原告之訴駁回。
五、上開事實概要欄所述之事實經過為兩造所不爭執，並有原處分2(本院卷第61至62頁)、系爭函2(本院卷第57至60頁)、系爭函1(本院卷第56至57頁)、訴願決定1(本院卷第13至15頁)、訴願決定2(本院卷第9至12頁)、原告105年6月20日之申請書（原處分卷第67頁）、原告105年7月5日申請書(原處分卷第79至80頁)、原告105年7月15日申請書(原處分卷第81至82頁)、原告105年8月2日申請書(原處分卷第89至92頁)、被告103年1月8日財北國稅法二字第1030000060號復查決定書(原處分卷第1至16頁)、本院10
4年度訴字第443號判決(原處分卷第21至39頁)、最高行政法院105年度判字第143號判決(原處分卷第41至53頁)等影本在卷可稽，自堪認為真正。是本件爭點厥為：系爭函1、2是否為行政處分？系爭函1、2、原處分2及訴願決定1、2有無違誤？
六、本院判斷如下：㈠關於系爭函1及該部分訴願決定1部分：
1.按提起訴願，以有行政處分存在為前提要件。所謂行政處分，依訴願法第3條第1項規定，係指中央或地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為而言。次按改制前行政法院62年度裁字第41號判例要旨：「官署所為單純的事實敘述或理由說明，並非對人民之請求有所准駁，既不因該項敘述或說明而生法律上之效果，非訴願法上之行政處分，人民對之提起訴願，自非法之所許。」又依訴願法第77條第8款規定，對於非行政處分或其他依法不屬訴願救濟範圍內之事項提起訴願者，應為不受理之決定。
2.次按人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願程序後，得向行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟，行政訴訟法第5條第2項固有明文。然所謂「依法申請之案件」，係指人民依據法令之規定，有向機關請求就某一特定具體之事件，為一定處分之權利者而言；所謂「應作為而不作為」，係指行政機關對於人民之申請負有法定作為義務，卻違反此一作為義務而言。是法令如僅係規定行政機關之職權行使，因其並非賦予人民有公法上請求行政機關為行政處分之權利，人民之請求行政機關作成行政處分，性質上僅是促使行政機關發動職權，並非屬於「依法申請之案件」，行政機關對該請求之人民並不負有作為義務，即令其未依其請求而發動職權，該人民無從主張其有權利或法律上利益受損害。
3.原告於105年6月20日向被告申請核發96年度起迄今（申請日）之欠稅資料、已繳納證明明細及剩餘欠稅明細等資料（見原處分卷第67頁），是依原告105年6月20日之申請書觀之，非屬依法申請之案件，被告以系爭函1復原告略謂：「……說明：……二、經查台端（即原告，下同）96及97年度綜合所得稅結算申報，短漏報所得致產生應補稅額計9,158,719元(管理代號：……)及270,527元(管理代號：……)並各處罰鍰4,556,708元(管理代號：
……)及113,144元(管理代號：……)。三、有關台端前開各筆繳款紀錄如下：……。四、依稅捐稽徵法第38條第3項規定……。五、經查本案業經最高行政法院105年
3月31日105年度判字第143號判決書判決上訴駁回在案，依前揭法令規定，稽徵機關即應發單，交由台端繳納。
六、按『……行政救濟案件，已提供擔保品者，於行政救濟確定後，填發補繳稅款通知書時，宜一併通知納稅義務人，應依限繳納稅款，逾期未繳納者，即對原提供之擔保品行使應有之權利。』……。本案台端提起訴願時，提供華南商業銀行存單4紙計965萬元整，為應納稅款之半數擔保，如台端逾期未繳，本局將對擔保品行使質權，不足清償部分將依稅捐稽徵法第39條規定移送強制執行並依法加徵滯納及利息。七、另隨文檢附核定稅額繳款書及罰鍰繳款書，繳納期間已酌予展延，請依限繳納，或於繳納期限內申請先行以擔保品抵繳，差額再行發單，事關台端權益，請於收到繳款書後依前述規定辦理，以免逾期加滯納金、滯納利息及移送強制執行。」等語（見原處分卷第55至57頁），核其性質屬觀念通知，系爭函1並未對原告之公法上權利或法律上之利益發生具體的法律效果，自非行政處分，原告不得對系爭函1，提起課予義務訴訟。訴願機關就該部分為不受理之決定，亦無不合。原告就此部分逕行提起課予義務訴訟，即欠缺訴訟要件，且因無從補正，應予駁回之。
㈡關於系爭函2即原處分1、原處分2及該部分訴願決定部分：
1.「（第1項）行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限：一、具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者。二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。
三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。（第2項）前項申請，應自法定救濟期間經過後3個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾5年者，不得申請。」、「行政機關認前條之申請為有理由者，應撤銷、廢止或變更原處分；認申請為無理由或雖有重新開始程序之原因，如認為原處分為正當者，應駁回之。」行政程序法第128條及第129條分別定有明文。上開行政程序法第128條規定，係針對於法定救濟期間經過後（未提或續提行政救濟），已發生形式確定力之行政處分，為保護相對人或利害關係人之權利及確保行政之合法性所設之特別救濟程序，賦予行政處分之相對人或利害關係人於具有該條規定之一定事由時，得向原處分機關請求重開行政程序權利之規範。又行政程序法第128條雖是針對已發生形式確定力之行政處分所設之特別救濟程序，然該條既明文規定適用之對象為「於法定救濟期間經過後」之行政處分，則如果於法定救濟期間內，曾對行政處分提起行政訴訟，且經最高行政法院判決確定者，該行政處分並非因法定救濟期間經過而確定，原則上即無前揭程序之適用（最高行政法院104年度判字第126號判決意旨參照）。
2.原告雖主張其105年7月5日、7月15日及8月2日申請書，所提及「申請繳納金額重新核定」等語（見原處分卷第79至82頁、第89至92頁），係請求被告作成准予就96、97年度綜合所得稅補徵稅額及罰鍰處分重開行政程序之行政處分（見本院卷第138至142頁筆錄）。惟查，原告及其配偶96及97年度綜合所得稅案，經被告查得其利用股權形式移轉之安排，規避源自復盛公司營利所得，併原告配偶96及97年度短漏報取自其他公司營利所得，經被告分別歸課核定96及97年度綜合所得總額58,263,814元及13,134,952元，補徵稅額9,158,719元及270,527元，並分別處罰鍰4,556,708元及113,144元。原告不服，於100年11月22日申請復查，經被告於103年1月8日以財北國稅法二字第1030000060號復查決定駁回（見原處分卷第1至16頁）；嗣原告提起訴願，經財政部104年2月6日台財訴字第00000000000訴願決定駁回（見原處分卷第17至19頁），嗣提起行政訴訟，並經本院104年11月12日104年度訴字第443號判決原告之訴駁回（見原處分卷第21至39頁），復遭最高行政法院於105年3月31日以105年度判字第143號判決上訴駁回（見原處分卷第41至53頁）而告確定。是就原告96、97年度綜合所得稅補徵稅額及罰鍰處分，原告既已於法定救濟期間內，對之提起行政訴訟，且經最高行政法院判決確定，顯非因法定救濟期間經過而確定，揆諸前開說明，本無行政程序法第128條申請程序重開規定之適用，原告前開主張，已與行政程序法第128條規定不合。
3.復按行政處分除追求合法性及妥當性外，行政處分之安定性亦不能不予以兼顧，尚不能僅因考量個案正義而貿然為個案解釋，致破壞法之安定性。又行政程序重新進行之決定可分為兩個階段，第一階段准予重開，第二階段重開之後作成決定將原處分撤銷、廢止或仍維持原處分。若行政機關第一階段即認為重開不符合法定要件，而予以拒絕，就沒有第二階段之程序。上述二種不同階段之決定，性質上皆是新的處分。受處分不利影響之原告依法自得提起行政爭訟。高等行政法院應實體審究，以判決駁回（最高行政法院97年度裁字第5406號裁定參照）。經查，原告雖主張其105年7月5日、7月15日及8月2日申請書，所提及「申請繳納金額重新核定」等語，係請求被告作成准予就96、97年度綜合所得稅補徵稅額及罰鍰處分重開行政程序之行政處分，業如前述，惟其究竟係依行政程序法第12
8條第1項何款事由，主張行政程序重開，並未於前揭申請書載明，原告於本院準備程序時則陳稱係依憲法第15條規定（見本院卷第140頁筆錄），仍未據其表明係依行政程序法第128條第1項何款事由而為主張，原告既未表示行政程序重開之法定事由，顯不符合行政程序重開要件。原處分1、原處分2及該部分訴願決定1、2雖未就原告所主張「申請繳納金額重新核定」部分是否符合重開行政程序要件為處理，固有未洽，然因原告前開主張，與行政程序法第128條規定不合，其申請程序重開，於法未合，被告雖未為處理，惟實質上等同否准原告重開行政程序之申請，故駁回結論並無不同，原告訴請1.訴願決定1、2及原處分1、2關於此部分均撤銷。2.被告應依原告105年7月5日、7月15日及8月2日申請書之申請，作成准予就96、97年度綜合所得稅補徵稅額及罰鍰處分重開行政程序之行政處分。3.被告應撤銷原告96、97年度綜合所得稅補徵稅額及罰鍰處分等，均為無理由，應予駁回。
4.按「納稅義務人因天災、事變或遭受重大財產損失，不能於法定期間內繳清稅捐者，得於規定納稅期間內，向稅捐稽徵機關申請延期或分期繳納，其延期或分期繳納之期間，不得逾3年。」及「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本稅另有規定者外，準用本稅有關稅捐之規定。」為稅捐稽徵法第26條及第49條所明定。次按「主旨：納稅義務人因客觀事實發生財務困難，不能於繳納期間內一次繳清營利事業所得稅或綜合所得稅，申請加計利息分期繳納者，稽徵機關得依說明二所述原則辦理。說明：二、受理旨揭納稅義務人申請以加計利息分期繳納方式繳清稅款，請依下列原則辦理：（一）適用對象及條件（註：依財政部98台財稅字第09804545500號函說明一
（一）、（二）規定辦理）。（二）申請期限及方式：納稅義務人應於上述應納稅款規定繳納期間內，檢附申請書及相關證明文件，具體敘明無法一次繳清稅款之原因及聲明同意加計利息，向管轄稽徵機關提出申請，並以1次為限。（三）分期之期數：1.稅款未滿20萬元，得分2至6期。……3.稅款在100萬元以上，未滿500萬元，得分2至24期……。（四）利息之計算方式：經核准分期繳納之稅款，應自該項稅款原訂繳納期間屆滿之次日起，至納稅義務人繳納之日止，依原訂繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金一年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併徵收。
（五）逾期未繳納之處理：經核准分期繳納之案件，如任何一期應納稅款未如期繳納者，稽徵機關應就未繳清之餘額稅款，發單通知納稅義務人限10日內一次繳清。」及「主旨：修正及補充98年6月18日台財稅字第09804545380號函規定。說明：一、旨揭規定之適用對象及條件修正如下：……（二）個人：綜合所得稅應納稅款繳納期間屆滿之日前一年內，有下列情形之一者：……6.其他因素致發生財務困難，不能於繳納期間內一次繳清綜合所得稅應納稅款，經稽徵機關查明屬實；其應納稅款在新臺幣100萬元以上者，並應聲明同意提供相當擔保。（三）所稱相當擔保，係指相當於應納稅款金額之下列擔保品：1.黃金、外幣及核准上市之有價證券，其擔保價值依『黃金外幣及上市有價證券作為擔保品計值辦法』規定計算。……二、依旨揭原則辦理之案件，其徵收期間無稅捐稽徵法第23條第2項規定之適用，核准分期繳納之案件，應注意避免發生逾徵收期間情事。」分別經財政部98年6月18日台財稅字第09804545380號函及98年7月13日台財稅字第09804545500號函釋在案。前開函釋乃財政部本於主管機關地位，為執行母法之細節、技術性事項之規定，合乎立法意旨且未逾越母法之限度，係為協助確有繳稅困難之納稅義務人，被告予以援用，核無違誤。
5.經查，原告業曾於103年9月提供華南商業銀行定期存單4紙9,650,000元作為塗銷禁止處分之擔保品，且所餘欠稅款達9,786,741元，被告考量其一次繳納稅捐尚有困難，原處分2乃依前開分期繳納作業原則，酌情同意96年度補徵稅款及罰鍰加計利息分24期繳納，97年度補徵稅款及罰鍰加計利息分6期繳納，尚無不合。又被告亦將原處分1（即系爭函2）、原處分2說明欄為更正如下：原處分1說明二之行政救濟利息原為395,531元，被告重新核算後應更正為394,087元；原處分2說明四（一）欠稅總額原為4,974,890元，應更正為4,973,447元（即原本未繳納之本稅4,579,360元+更正後行政救濟利息394,087元）等情，有被告106年4月18日財北國稅內湖綜所二字第1060953180號函在卷為憑（見本院卷第154頁)。綜上足見，原告申請分期繳納乙節，原處分2已依財政部98年6月18日台財稅字第09804545380號函釋規定可核准之最高分期期數（稅款未滿20萬元，得分2至6期）（稅款在100萬元以上，未滿500萬元，得分2至24期），核准原告96年度補稅4,973,447元及罰鍰4,556,708元可各分24期繳納；97年度補稅143,442元及罰鍰113,144元可各分6期繳納，前開更正行政救濟利息尚不影響原核定之分期期數。原告主張被告應依原告105年8月2日申請書之申請，作成准予原告分60期繳納96、97年度綜合所得稅補徵稅額及罰鍰之處分云云，於法無據，尚無足採。
6.原告另主張應免除額外加計之行政救濟利息乙節。然按依稅捐稽徵法第38條第2項、第3項規定：「（第2項）經依復查、訴願或行政訴訟等程序終結決定或判決，應退還稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後10日內退回；並自納稅義務人繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額，依各年度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併退還。（第3項）經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後10日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納；並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依各年度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併徵收」。是依稅捐稽徵法第38條規定，對於行政救濟確定應行補退之本稅，應加計利息一併徵收或退還之規定，旨在填補徵納雙方因行政救濟程序而延緩徵收或退還本稅所生之損失，是稅捐稽徵機關對於因行政救濟「程序終結」而「確定」應補徵稅款者，始應就補繳稅額，依各年度1月1日郵政儲金一年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併徵收。又依稅捐稽徵法第49條但書規定，納稅義務人因不服稅捐稽徵機關罰鍰處分提起行政救濟，稅捐稽徵機關於該行政救濟程序終結時，填發罰鍰繳款書通知納稅義務人繳納時，依稅捐稽徵法第38條第3項規定，固免予加計利息。惟若罰鍰處分業已確定，納稅義務人因故申請分期繳納，因公法債權之清償期已屆至，其延遲繳稅獲有消極利益，為兼顧租稅法律主義與公私益衡平原則，理應加計利息，否則對依法定期限一次繳納全額罰鍰者，即有失衡平。綜上論述，原告主張被告就其96年度補稅及罰鍰、97年度補稅及罰鍰應作成各分60期繳納並免計利息之處分云云，洵無足採。
7.復按「人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，於法定期間內應作為而不作為，認為損害其權利或利益者，亦得提起訴願。」「對於依第2條第1項提起之訴願，受理訴願機關認為有理由者，應指定相當期間，命應作為之機關速為一定之處分。」「受理訴願機關未為前項決定前，應作為之機關已為行政處分者，受理訴願機關應認訴願為無理由，以決定駁回之。」訴願法第2條第1項、第82條第1項及第2項分別定有明文。次按「自程序之保障及訴訟經濟之觀點，訴願法第82條第2項所謂「應作為之機關已為行政處分」，係指有利於訴願人之處分而言，至全部或部分拒絕當事人申請之處分，應不包括在內。故於訴願決定作成前，應作為之處分機關已作成之行政處分非全部有利於訴願人時，無需訴願人就該處分重行救濟，訴願機關應續行訴願程序，對嗣後所為之行政處分為實體審查，如逕依訴願法第82條第2項規定駁回，並非適法。」業經最高行政法院101年2月份庭長法官聯席會議決議在案。
經查，原告於105年7月5日及7月15日申請書（見原處分卷第79至82頁），亦有請求被告就其96及97年度補稅及罰鍰應作成分期繳納之處分，系爭函2（即原處分1）雖未予處理，然原告既已踐行訴願程序，參酌改制前行政法院81年9月份庭長法官聯席會議決議及76年度判字第1848號判決意旨，無庸再行訴願程序，再因原處分2已就前開請求予以審酌，即已符合「受理訴願機關未為前項決定前，應作為之機關已為行政處分」之情形，是原處分1及該部分訴願決定1雖未就原告所主張分期繳納補稅及罰鍰部分為處理，固有未洽，然因原告前開主張，業經原處分2予以審酌決定，訴願決定2亦就此部分為駁回其訴願，本院自應併就原告前開105年7月5日及7月15日申請分期繳納之請求為實體審理，業如前述，因此原處分1及該部分訴願決定1固於法未合，惟駁回結論並無不同，原告訴請原處分1及訴願決定1關於此部分均撤銷，被告應依原告105年7月5日及7月15日申請書之申請，作成准許原告分60期繳納96、97年度綜合所得稅補徵稅額及罰鍰之處分，均為無理由，應予駁回。
七、綜上所述，原告所訴各節，均非可採，原處分2就原告96、97年度綜合所得稅補徵稅額及罰鍰所為分期繳納、加計利息之處分，認事用法尚無違誤，訴願決定2遞予維持，亦無不合。原處分1、原處分2及該部分訴願決定1、2雖未就原告105年7月5日、7月15日及8月2日申請書所主張「申請繳納金額重新核定」部分是否符合重開行政程序要件為處理，固有未洽，然因原告前開主張，與行政程序法第128條規定不合，其申請程序重開，於法未合，被告雖未為處理，惟實質上等同否准原告重開行政程序之申請，故駁回結論並無不同。又原處分1及該部分訴願決定1，雖未就原告所主張分期繳納96年度、97年度補稅及罰鍰部分為處理，固有未洽，然因原告前開主張，業經原處分2予以審酌決定，訴願決定2亦就此部分為駁回其訴願，本院自應就此部分為實體審理，業如前述，因此原處分1及該部分訴願決定1，就此部分固於法未合，惟駁回結論並無不同。系爭函1並非行政處分，原告自不得對之提起課予義務訴訟，是就系爭函1及該部分訴願決定1部分，本應以起訴不備要件予以裁定駁回，惟本院考量原告所提對原處分1及該部分訴願決定1其餘部分之課予義務訴訟，彼此攸關，為期卷證齊一，並避免裁判矛盾，本院以程序上更為慎重之判決予以駁回。原告徒執前詞，請求判決如其聲明所示，為無理由，應予駁回。
八、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國106年6月1日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法官曹瑞卿
法官林淑婷法官王俊雄
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國106年6月1日
書記官鄭聚恩