裁判字號：最高行政法院94年判字第448號判決
裁判日期：民國94年03月24日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院判決
94年度判字第00448號上訴人安隆汽車貨運股份有限公司代表人甲○○
（送達代收人 蔡宏達 被上訴人財政部臺灣省北區國稅局代表人 許虞哲
（送達代收人 郭惠玟 上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國92年10月9日臺北高等行政法院91年度訴字第3745號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
壹、本件上訴人主張：查上訴人民國（下同）83年度係委託合格會計師查核簽證，縱被上訴人認有抽查上訴人營利事業所得稅結算申報案件之必要，亦應先踐行會計師代理所得稅事務辦法第14條及營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第5條第1項等規定，通知代理會計師調取帳簿文據。此為法令明定被上訴人應遵守之程序，被上訴人於更正核定時違反法定程序，原審判決就此部分，並未說明任何理由。又被上訴人並未通知代理會計師到場說明，故該代理會計師是否已收受通知仍有查明之必要，然原審亦不顧上訴人傳喚會計師之聲請，未傳喚其到庭作證，即率謂被上訴人之處理無違誤，顯然有判決不備理由之違法。次按「行政處分」之「確定力」，乃係為保護人民對於行政機關所予之行政處分，應保有正常合理信賴，為行政法院63年判字第558號判例所明確闡示，該判例更充分肯定行政處分之效力，具有強制他人不得否認之實質確定力，對於人民與國家雙方均有拘束力，此參該院90年度判字第231號判決之理由亦有相同之見解。
本件被上訴人就上訴人結算申報所核定之稅捐處分，上訴人既未依法申請復查，自屬已生確定效力，對於被上訴人依法即有拘束力。原審判決就上訴人主張該確定之行政處分已對被上訴人發生拘束力，而被上訴人竟重為處分乙事，並未說明任何理由，亦有判決不備理由之違法。再者，被上訴人於原處分已確定3年後，對同一案件未曾發現新事實或新課稅資料，亦未告知另發現原處分有何錯誤而致短徵，應依法補徵並予處罰，竟又就同一案件，復予上訴人即重覆核定之處分，既乏法律依據，且怠將在前之原處分應先依法撤銷，任由兩個行政處分同時相牴併存，似此罔顧法制，益顯被上訴人之重覆處分，不僅違反前揭判例與法律規定，並與行政法院89年度判字第699號、第2467號等判決之見解相背，惟原審就此二個行政處分同時相牴併存乙事亦未置一詞，顯有判決不備理由或理由矛盾之違法，爰請判決廢棄原判決。
貳、被上訴人則以：查法務部調查局臺北縣調查站（下稱臺北縣調查站）於86年11月11日86板肅第861496號函檢送 李文鑫 集團申報或簽證案件涉有逃漏稅捐之嫌帳資料明細表，有關上訴人83年度營利事業所得稅資料，僅有該年度總分類帳1本、現金帳1本、分錄帳1份、一批未裝訂之傳票憑證，一批油單憑證（柴油）及營業稅自動報繳繳款書（401表）6份等資料，並無任何帳證，實無法據以查核，通知上訴人提示帳證文據供核，依法並無不合；上訴人未能提示帳證以供查核，亦未提示有關機關因公調閱或查扣帳簿憑證以致滅失之證據以實其說，參諸行政法院36年判字第16號判例意旨，要難認其主張為有理由，是上訴人空言主張，核無營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第11條第2項、第3項規定情形之適用，故被上訴人按同業利潤標準核定全年所得額為新臺幣（下同）6,338,618元，並無不合。次查本件於85年6月27日依書面審查核定，依財政部頒布之『營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法』第3條規定：經稽徵機關書面審核核定之營利事業所得稅結算申報案件，均應列入抽查。又依財政部63年6月28日臺財稅第34647號函釋意旨，以書面審核核定案件，在稅捐核課期間仍得依規定抽查，是上訴人一再主張本案業已確定等語，顯係藉詞爭訟，核無足採。綜上論述﹐原處分、復查、訴願決定、原審判決並無違誤，爰請判決駁回上訴。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：上訴人83年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額為61,316,021元，全年所得額126,660元，經被上訴人依書面審查按其申報數核定後，臺北縣調查站查獲其涉及「李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅查核專案」有逃漏稅之嫌，被上訴人以臺北縣調查站所移查扣資料袋內僅有該年度總分類帳、現金帳、分錄帳各1本，未裝訂之傳票憑證、油單憑證（柴油）各1批，及營業稅自動報繳繳款書（401表）6份，乃通知上訴人提示帳證及有關文據備查，惟上訴人逾期未為提示，遂依同業利潤標準核定其全年所得額。上訴人循序提起訴願後，被上訴人復函請上訴人提示帳證資料供核，上訴人仍未提示之事實，有上訴人83年度營利事業所得稅結算申報書、會計師查核簽證報告書、83年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、課稅資料袋落後通報調查報告表、臺北縣調查站移送函及證物編號表影本、被上訴人通知函及掛號郵件收件回執、上訴人90年8月17日說明函等件在原處分卷可稽，並為上訴人所不爭執，堪認為真實。是被上訴人以上訴人經通知未提示帳證供查，按同業利潤標準核定其營業淨利為5,518,442元，另加計非營業收入1,287,887元，扣減非營業損失467,711元，核定全年所得額為為6,328,618元，復查及訴願決定予以維持，並無不合。次查上訴人83年度營利事業所得稅結算申報既為書面審查核定，在稅捐核課期間內，被上訴人自仍得依營利事業所得結算申報書面審核案件抽查辦法予以抽查，要求上訴人提出帳證進行查核，況上訴人涉及臺北縣調查站查獲之李文鑫集團簽證或申報案件。又上訴人83年度營利事業所得稅係委託會計師於84年5月15日查核簽證申報，有上訴人當年度營利事業所得稅結算申報書在原處分卷可徵，上訴人自應依稅捐機關管理營利事業會計憑證辦法第25條規定，將該年度有關帳簿憑證應留置於其營業處所。而臺北縣調查站移交被上訴人之資料袋內僅有該年度總分類帳、現金帳、分錄帳各1本，未裝訂之傳票憑證、油單憑證（柴油）各1批，及營業稅自動報繳繳款書（401表）6份，並無完整之帳證，上訴人未能舉證以實其說，尚難認其相關帳證係因遭查扣或交會計師遺失；況企業將帳證存放於會計師處，因會計師涉及違法致企業之帳證遭調查局查扣，亦非屬政府機關因公調閱，自無適用查核準則第11條第2、3項有關機關因公調閱以致滅失之規定可言，從而原處分及訴願決定均無違誤。至上訴人聲請傳訊證人 黃錫良 會計師並調閱其工作底稿，以明其83年度營利事業所得稅結算申報書內各項記載是否真實，惟其與稽徵機關進行調查時，納稅義務人應提示有關之帳簿文據義務，係屬二事；又其空言主張臺北縣調查站未依法定程序查扣帳證致滅失，聲請調查扣押及移交之詳細內容，與本件上訴人應依規定保存完整帳證提示供核無關，均無必要，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查：（一）、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為行為時所得稅法第83條第1項及同法施行細則第81條所明定。次按「營利事業當年度關係所得額之全部或一部之原始憑證，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之。營利事業之帳簿憑證，在辦理結算申報後未經稽徵機關調查核定前，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，除其申報純益率已達該事業前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數者，從其申報所得額核定外，申報純益率未達前三個年度核定純益率之平均數者，應按前項規定辦理。營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失或有關機關因公調閱，或送交稅務代理人查核簽證外，應留置於營業場所。其因攜離營業場所，以致滅失者，該期間所得額，稽徵機關應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第八十一條規定，就查得資料或同業利潤標準予以核定。」復為行為時查核準則第11條第2、3、4項所規定。本件上訴人83年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額為61,316,021元，全年所得額126,660元，經被上訴人依書面審查按其申報數核定在案。嗣臺北縣調查站查獲其涉及「李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅查核專案」有逃漏稅之嫌，將查扣資料函送被上訴人審理，被上訴人乃通知上訴人提示帳證及有關文據供核，因上訴人未為提示，遂依所得稅法第83條第1項規定按同業利潤標準（行業代號6118─11，淨利率9%）核定其營業淨利為5,518,442元，另加計非營業收入1,287,887元，扣減非營業損失467,711元，核定全年所得額為為6,328,618。上訴人不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，乃提起本件行政訴訟。原判決關於上訴人83年度營利事業所得稅結算申報既為書面審查核定，在稅捐核課期間內，被上訴人自仍得依營利事業所得結算申報書面審核案件抽查辦法予以抽查，要求上訴人提出帳證進行查核，上訴人涉及臺北縣調查站查獲「李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅查核專案」有逃漏稅之嫌，將查扣資料函送被上訴人審理，被上訴人乃通知上訴人提示帳證及有關文據供核，因上訴人未為提示，遂依所得稅法第83條第1項規定按同業利潤標準核定全年所得額，以及本件並無查核準則第11條第2項、第3項規定情行之適用等事項已詳為論斷。（二）、又本件83年度營利事業所得稅結算申報案，經書面審查暫行核定，並註明「未列選案件，擬依書面審查暫行核定，在稅捐核課期間內，仍得依規定抽查」，有該申報書附於原處分卷可按。按書面審查暫行核定者，其性質乃於核課期間內，稅捐稽徵機關保留事後抽查之租稅核定，並不以有新事實或新證據為抽查之要件，則被上訴人於書面審查暫行核定後，在法定之核課期間內，仍得通知納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據供核，其未提示者，被上訴人得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。（上訴人所舉本院89年度判字第2467號判決之見解，不為本院92年5月份庭長法官聯席會議所採）。再者，關於上訴人83年度、84年度營利事業所得稅結算申報，原經被上訴人書面審查核定有案，嗣經被上訴人將其選列為調帳查核案件，通知提示帳簿憑證，上訴人申請延期提示，惟於展延期限內未提示帳證供核，並於展延期限屆滿後又第二次申請延期提示，經被上訴人函復否准，上訴人不服，循序提起訴願、再訴願均遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經本院90年度判字第1779號判決駁回在案，認上訴人83年度、84年度營利事業所得稅申報案既經選為調帳查核案件，自應依營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第3條第1項規定依法向上訴人抽查系爭營利事業帳簿、文據及有關資料，尚無會計師代理所得稅事務辦法第14條第1項規定簽證查核底稿、書面審核案件調查程序之適用等情。本件臺北縣調查站檢送李文鑫集團申報或簽證案件涉有逃漏稅捐之嫌帳資料明細表，有關上訴人83年度營利事業所得稅資料，僅有該年度總分類帳1本、現金帳1本、分錄帳1份、1批未裝訂之傳票憑證，1批油單憑證（柴油）及營業稅自動報繳繳款書（401表）6份等資料，並無任何帳證，實無法據以查核，被上訴人乃通知上訴人提示帳證文據供核，於法尚無違誤。是原判決認本件原處分，認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。（三）、上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年3月24日
第二庭審判長法官葉振權
法官廖宏明法官劉鑫楨法官吳明鴻法官梁松雄以上正本證明與原本無異中華民國94年3月24日
書記官陳盛信