臺北高等行政法院92年度訴字第2309號判決

裁判字號：臺北高等行政法院92年訴字第2309號判決

裁判日期：民國93年08月12日

裁判案由：營利事業所得稅

臺北高等行政法院判決九十二年度訴字第二三○九號
原告誠信開發股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 黃春生 (會計師)被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年四月十日台財訴字第０九一００七六三六四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，原申報分配股利所含之可扣抵稅額為新台幣（下同）一、二二六、三０六元，惟原告係於董監事聯席會決議以八十八年十二月二十四日為現金股利分配基準日，計算稅額扣抵比率為百分之十一．０二，被告初查以原告股東會未訂除息、除權基準日，乃更正以八十八年四月二十八日股東會決議日為盈餘分配日，計算其稅額扣抵比率為百分之０．
四三，核定分配股利所含之可扣抵稅額為四七、八五０元，致有超額分配可扣抵稅額一、一七八、四五六元，除補徵稅額一、一七八、四五六元外，並處罰鍰一、一七八、四五六元。原告對課處罰鍰部分不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告未依限繳納補徵稅額，是否即無免罰規定之適用？㈠原告主張之理由：
⒈依據財政部賦稅署八十九年四月五日台稅一發第0000000000號函說
明「為使兩稅合一制度順利推展，各稽徵機關對於相關之稽徵作業除確實加強宣導外，實施初期對於營利事業違反兩稅合一制度相關規定者，除檢舉案件外，將本著輔導重於處罰之原則辦理」，財政部賦稅署隨即制定「兩稅合一制度實施初期違章案件處理原則」，對於違反所得稅法第一百十四條之二規定之處理原則「營利事業辦理八十八年度股利憑單、全年股利分配彙總資料申報案件，經查獲有超額分配可扣抵稅額者，稽徵機關應即輔導其限期依法補繳該超額分配之稅額，營利事業於限期內補繳者，免罰；逾期仍未補繳者，應依規定補稅並處罰」。
⒉本件係被告逕行變更原告八十八年度實際盈餘分配日，致發生所謂之超額分配
可扣抵稅額一、一七八、四五六元，此項行政處分之訴訟尚於臺北高等行政法院審理中（案號：九十一年度訴字第四八四九號），是否涉及超額分配，仍有待司法判決確認。況兩稅合一制度實施初期，依據財政部對於違章案件處理原則，自應本於輔導重於處罰之原則，待行政訴訟事件確定判決應行補稅之後，而原告仍未於限期內補繳時，自應依規定補稅並處罰。惟若原告於確定補稅判決後即於限期內補繳，被告自應依「兩稅合一制度實施初期違章案件處理原則」補稅免罰。
⒊倘若本件不符合補稅免罰原則，又依據財政部八十三年二月十七日台財稅第0
00000000號函規定「有關罰鍰案件提起行政救濟者，宜俟行政救濟終結後再依稅捐稽徵法第三十八條規定核發罰鍰繳款書」，因本件被告所稱之超額分配可扣抵稅額之行政訴訟，尚在訴訟審理中，依上揭財政部函釋，宜俟行政救濟終結後，再行核發罰鍰繳款書。
㈡被告主張之理由：
⒈按「營利事業分配屬八十七年度或以後年度之盈餘時，應以股利或盈餘之分配
日，其股東可扣抵稅額帳戶餘額，占其帳載累積未分配盈餘帳戶餘額之比率，作為稅額扣抵比率，按各股東或社員獲配股利淨額或盈餘淨額計算其可扣抵之稅額，併同股利或盈餘分配。：：」、「前項規定之營利事業於辦理結算申報時，依規定格式填列上一年內股東可扣抵稅額帳戶變動明細資料，併同結算申報書申報該管稽徵機關查核。」及「營利事業有左列各款規定情形之一者，應就其超額分配之可扣抵稅額，責令營利事業限期補繳，並按超額分配之金額，處一倍之罰鍰：一、：：：二、：：：三、違反第六十六條之六規定，分配股利淨額所適用之稅額扣抵比率，超過規定比率，致所分配之可扣抵稅額，超過依規定計算之金額者。」、「本法第六十六條之四第二項第一款所稱分配日、第三款所稱提列日、第四款所稱分派日及第六十六條之六第一項所稱分配日，係指營利事業分派股息及紅利之基準日；其未定分派股息及紅利之基準日或分派股息及紅利之基準日不明確者，以營利事業股東會決議分派股息及紅利之日為準。」，分別為所得稅法第六十六條之六、第一百零二條之一笫二項、第一百十四條之二笫一項笫三款及同法施行細則第四十八條之八所明定。次按「營利事業投資於其他公司，其投資收益，應以經被投資公司股東會同意或決議之分配數為準，並以被投資公司所訂除權或除息基準日之年度，為權責發生年度。其未訂除權、除息基準日或其所訂除權、除息基準日不明確者，以同意分配股息紅利之被投資公司股東會決議日之年度，為權責發生年度。」，為營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第三十條第二款所明定。
⒉原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，申報分配八十七年度股利所含之可
扣抵稅額一、二二六、三Ｏ六元，被告原查以原告申報之分配股利所含之可扣抵稅額，係以八十八年十二月二十四日董監事聯席會決議現金股利分派基準日計算之稅額扣抵比率為百分之十一．Ｏ二計算，惟查原告股東會未訂除息、除權基準日，乃改以八十八年四月二十八日股東會決議日為盈餘分配日計算之稅額扣抵比率為百分之Ｏ．四三，核定分配股利所含之可扣抵稅額為四七、八五Ｏ元（可代出稅額11,128,000×0.43%=47,850），致有超額分配可扣抵稅額一、一七八、四五六元（1,226,306-47,850=1,178,456），除補徵稅額一、一七
八、四五六元外，並處罰鍰一、一七八、四五六元。⒊經查原告八十七年度盈餘分配案，雖經於八十八年四月二十八日股東會議無異
議通過，惟並未明訂除權基準日，被告原查始依查核準則第三十條第二款規定就原告申報分配股利所含之可扣抵稅額一、二二六、三Ｏ六元，改以八十八年四月二十八日股東會決議日為盈餘分配日計算之稅額扣抵比率為百分之Ｏ．四三，核定分配股利所含之可扣抵稅額為四七、八五Ｏ元，原告申報分配股利所含之可扣抵稅額一、二二六、三Ｏ六元，致有超額分配可扣抵稅額一、一七八、四五六元（1,226,306-47,850=1,178,456），被告原查按補徵稅額一、一七
八、四五六元處一倍罰鍰計一、一七八、四五六元，核與首揭規定尚無不符。至原告主張依據財政部制定「兩稅合一制度實施初期違章案件處理原則」對於違反所得稅法第一百十四條之二規定之處理原則「營利事業辦理八十八年度股利憑單、全年股利分配彙總資料申報案件，經查獲有超額分配可扣抵稅額者，稽徵機關應即輔導其限期依法補繳該超額分配之稅額，營利事業於限期內補繳者，免罰；逾期仍未補繳者，應依規定補稅並處罰。」一節，查原告本案本稅部分，於被告輔導期間曾發單補徵稅款一、一七八、四五六元，惟因原告逾期未補繳（本稅部分已提起行政救濟，大院案號為九十一度訴字第四八四九號），被告始依首揭規定按超額分配之金額處一倍之罰鍰計一、一七八、四五六元，經核尚無不合，原告訴稱本案應俟本稅部分行政救濟確定後再行處分云云，核無足採。
理由
一、按「營利事業分配屬八十七年度或以後年度之盈餘時，應以股利或盈餘之分配日，其股東可扣抵稅額帳戶餘額，占其帳載累積未分配盈餘帳戶餘額之比率，作為稅額扣抵比率，按各股東或社員獲配股利淨額或盈餘淨額計算其可扣抵之稅額，併同股利或盈餘分配。」、「前項規定之營利事業應於辦理結算申報時，依規定格式填列上一年內股東可扣抵稅額帳戶變動明細資料，併同結算申報書申報該管稽徵機關查核。．．．」、「營利事業有左列各款規定情形之一者，應就其超額分配之可扣抵稅額，責令營利事業限期補繳，並按超額分配之金額，處一倍之罰鍰︰．．．三、違反第六十六條之六規定，分配股利淨額所適用之稅額扣抵比率，超過規定比率，致所分配之可扣抵稅額，超過依規定計算之金額者。」、「本法第六十六條之四第二項第一款所稱分配日、第三款所稱提列日、第四款所稱分派日及第六十六條之六第一項所稱分配日，係指營利事業分派息及紅利之基準日；其未定分派股息及紅利之基準日或分派股息及紅利之基準日不明確者，以營利事業股東會決議分派股息及紅利之日為準。」，所得稅法第六十六條之六、第一百零二條之一第二項、第一百十四條之二第一項第三款及所得稅法施行細則第四十八條之八分別定有明文。又按「投資收益：．．．二、營利事業投資於其他公司，其投資收益，應以經被投資公司股東會同意或決議之分配數為準，並以被投資公司所訂除權或除息基準日之年度，為權責發生年度。其未訂除權、除息基準日或其所訂除權、除息基準日不明確者，以同意分配股息紅利之被投資公司股東會決議日之年度，為權責發生年度。」，復為查核準則第三十條第二款所規定。
二、本件原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，係以董監事聯席會決議所訂定之八十八年十二月二十四日為現金股利分派基準日，計算其稅額扣抵比率為百分之
十一．０二，並申報分配股利所含之可扣抵稅額為一、二二六、三０六元，被告初查以原告股東會未訂除息、除權基準日，乃更正以八十八年四月二十八日股東會決議日為盈餘分配日，計算其稅額扣抵比率為百分之０．四三，核定分配股利所含之可扣抵稅額為四七、八五０元，致有超額分配可扣抵稅額一、一七八、四五六元，除補徵稅額一、一七八、四五六元外，並處罰鍰一、一七八、四五六元等情，有原告八十八年度營利事業所得稅結算申報書等附於原處分卷可稽，其補徵稅額之本稅部分業經本院九十一年度訴字第四八四九號營利事業所得稅事件依首揭法條規定判決在案，除有判決正本影本在卷可佐外，並為兩造所不爭，自堪認為真正。茲原告雖主張被告應依「兩稅合一制度實施初期違章案件處理原則」予以免罰云云，惟查財政部所制定「兩稅合一制度實施初期違章案件處理原則」固係本於輔導重於處罰之原則，然仍以納稅義務人依限繳納稅款為前提，始有免罰規定適用之餘地。本件原告對系爭分配股利所含之可扣抵稅額因有爭議，固循行政爭訟及訴訟程序途徑救濟，惟查行政救濟與依限繳納補徵稅額係屬二事，本可同時併行不悖，原告捨此不為，於被告發單補徵稅款時未依限繳納稅款，本應依法課處罰鍰，縱於訴願階段始繳納二分之一稅額，亦無解於其逾限未補繳稅款違章之成立。故被告據以處分，即非無憑，原告所稱殊有誤解。從而被告以原告於輔導期間逾期未補繳發單補徵之稅款一、一七八、四五六元，而予以科處罰鍰，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年八月十二日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法官鄭忠仁
法官侯東昇法官林育如右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十三年八月十二日
書記官林惠堉