裁判字號：最高行政法院89年判字第1341號判決
裁判日期：民國89年05月04日
裁判案由：營利事業所得稅
行政法院判決八十九年度判字第一三四一號
原告玉菱企業股份有限公司代表人甲○○被告財政部臺灣省北區國稅局右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年四月三日台八八訴字第一三三七六號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告八十一年度營利事業所得稅結算申報，被告機關財政部台灣省北區國稅局初查，以其未依規定時間提示帳簿文據供核，乃依其申報行業代號三九○三－一一體育用品業同業利潤標準淨利率百分之十一核定其營業淨利為新台幣（下同）一千一百十五萬六千一百二十四元，加計非營業收入，核定全年所得額為一千一百十七萬九千一百十五元。原告檢具帳證，申經復查結果，變更核定全年所得額為九百十五萬零七百二十八元。原告仍不服，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰原告八十一年度營利事業所得稅結算申報，被告原依體育用品業同業利潤標準核定營業淨利，茲檢具存貨明細帳、生產紀錄簿及委託加工合約書，請依帳載核實認定，並請求撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂︰一、本件原告八十一年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本九三、○四九、八七九元，被告原核定以其逾期未提示帳簿憑證供核，遂依其申報體育用品製造業同業利潤標準純益率核定營業淨利為一一、一五六、一二四元，嗣復查決定以依其提示帳證查核結果，原告係經營鞋類原料買賣及將原料委託他廠加工雪鞋等產品，關於營業成本部分，未設置存貨明細帳就各商品登載其購進、銷售、結存情形，致無從勾稽進銷存數量及成本計算；委外加工製成品部分，未依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二條第一項第二款規定，設置原物料明細帳、在製品明細帳、製成品明細帳、生產日報表及其他必要補助帳簿，亦未設置領料登記簿及生產紀錄簿記載各材料購進、領用、結存情形及各產品生產、銷售、結存情形，致原料領用及成品產銷無從勾稽查核；委外加工製造部分，未提示委託加工合約書，以查明委託加工之產品名稱、數量，及查核原料耗用與工繳成本，且未提示託工原料出庫單及交運單，託工成品繳庫單及交運單，致對於委託廠商每一加工批次交付何種原料、數量若干，加工單價等均未詳加記載，原料入庫數量及成品運回數量均無從勾稽查對，乃按鞋類批發業（行業代號：六一○三－二九）同業利潤毛利率百分之十七核定營業成本為八四、一七八、○二三元，營業費用部分依查帳核定為八、○八五、五七○元，據以核算營業淨利為九、一五五、七一三元，超過全部營業收入淨額依同業利潤標準純益率百分之九核算之營業淨利九、一二七、七三七元，乃依行為時查核準則第六條第一項但書規定，核定營業淨利為九、一二七、七三七元，加計非營業收入二
二、九九一元，乃變更核定全年所得額為九、一五○、七二八元。二、原告不服被告復查決定，主張已提示總分類帳、銷貨明細帳及進銷存明細表乙份、成本分析表五份，詳載進、領、耗、銷、存數量，被告復查決定認定無法勾稽查核顯非事實，且未通知限期補正，亦有未合云云，訴經財政部訴願決定，以系爭營業成本，業經被告復查決定論明，又原告提起訴願後，被告曾以八十七年二月二十五日北區國稅法第00000000號函通知原告提示系爭年度帳簿憑證及委外加工合約書等文據，惟核其所提示帳簿均未補正，另委外加工合約書等文據，復未提示供核，遂駁回其訴願。嗣原告檢具相關帳簿憑證，向行政院提起再訴願，本局就其於再訴願階段檢具之帳簿文據查核結果，以其雖補提示原物料明細帳及製成品明細帳，惟存貨明細帳、生產日報表及委託加工合約書仍付諸闕如，系爭營業成本仍無法勾稽查核，案經行政院再訴願決定駁回。三、本件經就原告於行政訴訟階段所提示帳簿文據查核結果：㈠委外加工廠商計有正雄工作所、合勝興業社、塘灣企業股份有限公司、東灣企業社及同利塑膠廠．．．等，而申請人僅提供與正雄工作所及合勝興業社簽訂之委託加工合約書，且依合約載明渠等均係承攬雪鞋、溜冰鞋綁腿及打洞有關事宜，單價為○‧五元，而各該加工廠商開立統一發票單價分別為三十元及五元，品名為「塑膠製品」，與合約不符，且未提示託工原料出庫單及交運單，託工成品繳庫單及交運單，是委託加工之產品名稱、數量，原料耗用與工繳成本，及每一加工批次交付何種原料、數量若干仍無從勾稽。㈡未依憑證品名登載總分類帳及原物料明細帳，其中塑膠粒及橡膠粒歸類混淆，例如：一月三十日憑證品名「塑膠粒」數量一二、四二六公斤，單價五十九元，金額七三三、一三四元，帳載歸類為「橡膠粒」；一月三十一日憑證品名「TPU次料」
八一、三○○元，「熱可塑橡膠TPM」四八七、二○○元，帳載籠統歸類為「TPU塑橡膠」五六八、五○○元。㈢原料進銷耗明細表與原物料明細帳勾稽不符，例如：原料進銷耗明細表塑膠粒本期進料八四七、一七二公斤，金額二三、三八七、○一○元，香菇扣一、六三六、二二三組，金額二、三○二、七○八元，而原物料明細帳載塑膠粒本期進料八四七、三一九‧二二公斤，金額二三、四七四、○二○元，香菇扣一、六二二、四三三組，金額二、三○二、七○八元（詳附第一七二頁至一七七頁及第七十三頁）。㈣直接原料明細表部分原料耗用量或單價與原料進銷耗明細表不符，例如：原料進銷耗明細表ID色鈕（大）單價為七一九元，鉚撞釘本期耗用量二、五六
五、八○七件，而直接原料明細表各製成品耗用ID色鈕（大）單價分別有七二七元、七三三元及七一九元．．．等，鉚撞釘總耗用量二、五六五、八三七件。㈤委外加工製成品部分未編製製成品產銷存明細表，且銷貨統計表各項產品全年銷售數量及金額與製成品明細帳載均不相符。例如：銷貨統計表PU鞋200銷售量一○、○三二雙，金額一、九七五、九一七元，而製成品明細帳全年度銷售總額五八、○六七雙，金額一
二、一二三、三一六元；又外購鞋類原料買賣部分，總分類帳載底座銷售量合計九六、九三○雙，而銷貨統計表為九二、○九○雙，另製成品明細帳為九六、六二一雙，金額則均為五、二三六、八八八元。是本件原告所提示之帳簿憑證及相關文據之記載諸多不一，其營業成本仍無法勾稽查核，原核定依同業利潤標準毛利率核定其營業成本，復依查核準則第六條第一項但書規定核定其營業淨利，揆諸前揭法令規定，並無不合，請判決駁回原告之訴等語。
理由按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為行為時所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所規定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全、或不相符者，均有其適用（本院六十一年判字第一九八號判例參照）。又「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」復為營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第六條第一項所規定。本件原告八十一年度營利事業所得稅結算申報，被告以其未依規定時間提示帳簿文據供核，乃依其申報行業代號六一○三－二九鞋類批發業同業利潤毛利率百分之十七，核定全年所得額為九百十五萬零七百二十八元。原告訴稱：其已提示總分類帳、銷貨明細帳及進銷存貨明細表、成本分析表，茲再檢具存貨明細帳、生產紀錄簿及委託加工合約書，請依帳載核實認定云云。惟查被告依原告所提帳證查核結果，原告係經營鞋類原料買賣及將原料委託他廠加工雪鞋等成品，關於營業成本部分，未設置存貨明細帳就各商品登載其購進、銷售、結存情形，致無從勾稽進銷存數量及成本計算；託外加工製成品部分，未依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二條第一項第二款規定，設置原物料明細帳、在製品明細帳、製成品明細帳、生產日報表及其他必要補助帳簿，亦未設置領料登記簿及生產紀錄簿記載各材料購進、領用、結存情形及各產品生產、銷售、結存情形，致原料領用及成品產銷無從勾稽查核；託外加工製造部分，未提示委託加工合約書，以查明委託加工之產品名稱、數量及查核原料耗用及工繳成本，且未提示託工原料出庫單及交運單，託工成品繳庫單及交運單，致對於委託廠商每一加工批次交付何種原料、數量若干，加工單價等均未詳加記載，原料入庫數量及成品運回數量均無從勾稽查對，乃按行業代號六一○三－二九鞋類批發業同業利潤毛利率百分之十七核定營業成本為八千四百十七萬八千零二十三元，營業費用部分依查帳核定為八百零八萬五千五百七十元，據以核算營業淨利為九百十五萬五千七百十三元，超過全部營業收入淨額依同業利潤標準純益率百分之九核算之營業淨利九百十二萬七千七百三十七元，乃依行為時查核準則第六條第一項但書規定，核定營業淨利為九百十二萬七千七百三十七元，加計非營業收入二萬二千九百九十一元，核定全年所得額為九百十五萬零七百二十八元，揆諸首揭規定，並無不合。至原告於行政救濟程序中提出存貨明細帳、生產紀錄簿及委託加工合約書，經被告就其提出之帳簿文據查核結果：㈠委外加工廠商計有正雄工作所、合勝興業社、塘灣企業股份有限公司、東灣企業社及同利塑膠廠等，而原告僅提供與正雄工作所及合勝興業社簽訂之委託加工合約書，且依合約載明渠等均係承攬雪鞋、溜冰鞋綁腿及打洞有關事宜，單價為零點五元，而各該加工廠商開立統一發票單價分別為三十元及五元，品名為塑膠製品，與合約不符，且未提示託工原料出庫單及交運單，託工成品繳庫單及交運單，是委託加工之產品名稱、數量，原料耗用與工繳成本，及每一加工批次交付何種原料、數量若干仍無從勾稽。㈡未依憑證品名登載總分類帳及原物料明細帳，其中塑膠粒及橡膠粒歸類混淆，例如：一月三十日憑證品名塑膠粒數量一萬二千四百二十六公斤，單價五十九元，金額七十三萬三千一百三十四元，帳載歸類為「橡膠粒」；一月三十一日憑證品名「TPU次料」八萬一千三百元，「熱可塑橡膠TPM」四十八萬七千二百元，帳載籠統歸類為「TPU塑橡膠」五十六萬八千五百元。㈢原料進銷耗明細表與原物料明細帳勾稽不符，例如；原料進銷耗明細表塑膠粒本期進料八十四萬七千一百七十二公斤，金額二千三百三十八萬七千零十元，香菇扣一百六十三萬六千二百二十三組，金額二百三十萬二千七百零八元，而原物料明細帳載塑膠粒本期進料八十四萬七千三百十九點二二公斤，金額二千三百四十七萬四千零二十元，委菇扣一千六十二萬二千四百三十三組，金額二百三十萬二千七百零八元。㈣直接原料明細表部分原料耗用量或單價與原料進銷耗明細表不符，例如：原料進銷耗明細表ID色鈕（大）單價為七百十九元，鉚撞釘本期耗用量二百五十六萬五千八百零七件，而直接原料明細表各製成品耗用ID色鈕（大）單價分別有七百二十七元、七百三十三元及七百十九元等，鉚撞釘總耗用量二百五十六萬五千八百三十七件。㈤委外加工製成品部分未編製製成品產銷存明細表，且銷貨統計表各項產品全年銷售數量及金額與製成品明細帳載均不相符。例如：銷貨統計表PU鞋200銷售量一萬零三十二雙，金額一百九十七萬五千九百十七元，而製成品明細帳全年度銷售總額五萬八千零六十七雙，金額一千二百十二萬三千三百十六元；又外購鞋類原料買賣部分，總分類帳載底座銷售量合計九萬六千九百三十雙，而銷貨統計表為九萬二千零九十雙，另製成品明細帳為九萬六千六百二十一雙，金額則均為五百二十三萬六千八百八十八元。是本件原告所提出之帳簿憑證及相關文據之記載諸多不一，其營業成本仍無法勾稽查核，原核定依同業利潤標準毛利率核定其營業成本，復依查核準則第六條第一項但書之規定核定其營業淨利，並無不合。綜上所述，被告所為之處分，並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合。
原告起訴論旨，核無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十九年五月四日
行政法院第三庭
審判長評事 曾隆興
評事 鄭淑貞 評事 林家惠 評事 徐瑞晃 評事 張瓊文 右正本證明與原本無異
法院書記官路南玲中華民國八十九年五月四日