裁判字號：高雄高等行政法院90年訴字第1402號判決
裁判日期：民國90年12月06日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院判決九十年度訴字第一四○二號
原告甲○○被告財政部高雄市國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人己○○
庚○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年四月六日台財訴字第０九０一三五一五五九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於設算抵押利息所得部分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
甲、事實概要：緣訴外人丁○○○及戊○○於民國（下同）八十四年三月七日提供共有坐落高雄市○○區○○段二小段一四一二地號土地及地上四一九四、四一九八至四二０二、四二０七至四二一０建號建物供原告設定抵押權，擔保債權為本金最高限額新台幣（以下同）二八、０００、０００元，存續期間自八十四年三月二日至八十七年三月一日，並約定按中央銀行核定放款利率計算利息。被告初查依據前述設定資料，核定原告八十五年度利息所得一、九六七、０００元，併課其當年度綜合所得稅。原告就該設算抵押利息收入之核定不服，申經復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，因而提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明：
一、原告聲明求為判決：如主文所示。
二、被告聲明求為判決：㈠原告之訴駁回。
㈡訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造爭點：
一、原告主張之理由：㈠原告並未收到被告推定之一、九六七、０００元之利息收入，有債務人丁○○○
及戊○○之聲明書供核，並經實際借款人丙○○到庭證明屬實，被告所為推計課稅顯與事實不符。
㈡原告之債權被倒無法收回，其孳息亦未收到分文，反而被推定列計課稅，與事實不合且不公平。
二、被告主張之理由：㈠按「凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所
得，應課徵個人綜合所得稅。」為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。次按「個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款，業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，茍債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」改制前最高行政法院著有七十年度判字第一一七號判例。又按最高法院六十二年度台上字第七七六號判例意旨，最高限額抵押，應查明實際發生債權額後，再依約定利率核計所得。
㈡查本件係屬最高限額抵押權之設定，債務人丙○○向原告實際借款金額為三八、
九○九、○五六元，為原告所不爭，是經重新核算結果，本期利息所得應為二、
七三三、三六一元（38,909,056×0.07025），惟基於行政救濟不得對納稅義務人為不利之處分，被告依據地政機關抵押權設定登記資料之權利價值二八、○○○、○○○元，及所載約定按中央銀行核定放款利率計算利息，核計原告本期利息所得一、九六七、○○○元（28,000,000×0.07025），並無不合，請予維持。
㈢至原告主張未收到利息，並提示債務人丁○○○及戊○○之聲明書以為立證方法
，查該債務人聲明書係私文書之陳述性質，又係事後補具專為原告提供行政救濟之用，尚難認其具有實質之證據力，如別無其他足資證明確未取得利息之客觀證明或補強證據，自不足採，併此敘明。
理由
一、按「所得稅之徵收，以已實現之所得為限，不包括可能所得在內，尚未受償之利息，係屬債權之一部，不能認為所得稅法第八條第四款前段之來源所得，自不得課徵所得稅。否則債權人於未曾受領利息之前，先有繳納所得稅之義務，稅法本旨，當非如是。」改制前行政法院六十一年度判字第三三五號判例參照。
二、訴外人丁○○○及戊○○於八十七年三月七日提供共有坐落高雄市○○區○○段二小段一四一二地號土地及地上四一九四、四一九八至四二０二、四二０七至四二一０建號建物供原告設定最高限額抵押權，擔保債權為本金最高限額二八、０
００、０００元，存續期間自八十四年三月二日至八十七年三月一日，約定按中央銀行核定放款利率計算利息，存續期間共由丁○○○之子、戊○○之兄丙○○向原告貸得三八、九０九、０五六元。被告依據地政機關抵押權設定登記之資料，設算原告八十五年度利息所得一、九六七、０００元，併課原告當年度綜合所得稅，核定原告應補徵稅額二四０、八五四元之事實，有上開土地及建物登記謄本、本件應補稅額罰鍰通知書附於原處分卷可稽，且為兩造所不爭，堪信為實。
三、惟查，認定漏稅事實所憑之證據，如經納稅義務人提出反證，而該項反證，與系爭之待證事實有關者，自應予查明。否則，如未經查明之前，率予處分，即有採證違背證據法則之違法。本件被告認定原告有利息所得，無非以抵押權設定登記載有利息之約定，為唯一之論據。然是項記載，祇能證明借貸雙方曾有利息之約定，以及原告有此來源所得之可能，要不足證明原告確有此項來源所得。次查，原告主張系爭借款實際上確未受有利息所得乙節，業據原告提出上開抵押土地及建物之所有權人丁○○○及戊○○出具，形式上為被告所不爭執之聲明書附卷足證；且經證人即實際債務人丙○○到庭證稱：「（系爭供抵押設定之不動產）是我所有，．．登記在母親丁○○○和弟弟戊○○名下，我曾經以這些不動產設定抵押給原告，向原告借錢，是設定後才向原告借錢，錢是陸陸續續向原告借的，抵押權是最高限額抵押權，設定金額為二千八百萬元．．．原告借錢給我，並沒有預扣利息。利息加在作為還款憑證之支票面額上，小額借款我都有還，大額借款我都沒有還，我開給原告公司票並沒有兌現．．．我開始跟原告借錢的時候，公司營運就有問題，所以都沒有還原告錢（係指利息、本金），我們私下有協定，原告願意讓我先還本金，利息以後再還。」及「八十五年全年我並沒有付任何利息給原告。」等語在卷（見本院卷第六一、六二頁），核與抵押土地及建物之所有權人丁○○○及戊○○上開聲明書所載：「．．．自設定抵押迄今，利息（包括八十五年度核算之一、九六七、０００元在內）均未曾償付。」尚屬相符；又上開聲明書確係丁○○○及戊○○同意後，由丙○○代為出具，亦經證人丙○○結證明確；則按該證明書雖係丁○○○、戊○○私人於本件課稅處分後所出具之私文書，並非因之即應認毫無實際證據之證明力，如經本院調查認與事實相符，仍得作為原告並未收取利息之佐證。則本件實際債務人丙○○如八十五年度確有支付原告利息達一百九十六萬七千元，為維護其自身權利，應無作出違反該事實而陷自己於更不利債務狀態之聲明書及證言之可能；足證債務人丙○○之上開證言及上開聲明書之內容均屬可信；被告空言否認上開證明書實質內容及證人證言之真正，洵無可採；堪應認原告之舉證已足以推翻依前揭土地及建物登記資料證據之推定效力。
四、綜上所述，本件依抵押權設定契約書記載，原告之系爭債權雖有利息約定，而有利息所得之可能；惟其既已提出未曾收取利息之上述證據，且經本院調查認屬可採，則依前述行政法院六十一年度判字第三三五號判例意旨，被告僅憑地政機關就本件抵押權設定登記之記載，未予詳細調查即行認定原告八十五年度受有抵押利息所得一、九六七、０００元，而併課其當年度之綜合所得稅，其處分自屬違法。訴願決定就此部分遞予維持，亦難謂當，原告執此指摘，請求將此部分訴願決定及原處分均予撤銷，即屬有理由，爰將訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於設算抵押利息所得部分均予撤銷，由被告另為適法之處分，以昭折服。
五、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年十二月六日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官高秀真法官戴見草法官江幸垠右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十年十二月七日
法院書記官李建霆