臺灣桃園地方法院102年度簡字第125號判決

裁判字號：臺灣桃園地方法院102年簡字第125號判決

裁判日期：民國104年02月06日

裁判案由：營利事業所得稅

臺灣桃園地方法院行政訴訟判決102年度簡字第125號
104年1月7日辯論終結原告賽揚實業有限公司代表人 吳志澤 訴訟代理人 余景仁 會計師
宋耀明 律師 蔡嘉昇 律師被告財政部北區國稅局代表人 李慶華 （局長）訴訟代理人 劉正瑜
江方琪 劉惠芳 上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部民國102年
8月7日台財訴字第00000000000號訴願決定書（案號：第00000000號）（原處分案號為：被告100年12月14日F351835Z0000000000000000號結算申報更正核定通知書，復查決定案號為被告10
2年2月21日北區國稅法一字第0000000000號）提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序部分：本件係關於稅捐課徵事件涉訟，其標的金額在新臺幣（下同）40萬元以下，依行政訴訟法第229條第1項第1款規定，應適用簡易程序，合先敘明。
貳、實體部分：
一、本件處分及爭訟事實概要：㈠緣原告於民國97年5月26日就其96年度營利事業所得稅結算
及95年未分配盈餘提出網路申報，列報營業收入總額及淨額均為新臺幣（下同）66,561,079元、營業成本為52,583,252元、其他收入為0元、營業淨利為4,659,276元、課稅所得額為4,660,024元、應納稅額為1,156,672元、自繳稅額為1,156,598元，原告並於97年6月2日繳納完畢，被告則依書面審查暫按申報數核定。嗣經法務部調查局以97年10月6日調錢壹字第00000000000號函通知財政部台北市國稅局，有關積家崴股份有限公司、 師朵 股份有限公司（下稱積家崴公司、師朵公司）涉嫌將其公司帳戶之金錢轉至原告公司、伊格斯實業有限公司（下稱伊格斯公司）等處，又隨即分多筆轉至他人帳戶，故認關於積家崴公司、師朵公司與原告公司、伊格斯公等公司間之交易，係由積家崴公司、師朵公司負責人 李玉龍 或其公司員工代為交易，該等交易係由李玉龍所掌握，且疑有從事虛偽交易之嫌，要求被告依法查處並告知結果。被告即因此進行調查，更於100年7月13日以北區國稅中和一字第0000000000號函告知原告關於96年度營利事業所得稅結算申報案，經通報虛列銷貨憑證66,561,079元、進項憑證9,590,584元，故要求原告提出該年度之相關帳簿憑證、支付款證明，然原告未予提出。之後被告即於100年12月14日以發文字號為F351835Z0000000000000000結算申報更正核定通知書（下稱原核定處分），認定原告於96年度並無銷貨事實，竟虛開買受人為積家崴公司、師朵公司之統一發票，銷售額合計為63,503,769元，故以該發票金額63,503,769元之8％核定其他收入為5,080,302元，且認原告並未向 昶峰 運通有限公司（下稱昶峰公司）買進貨品，竟取得昶峰公司虛開之統一發票，虛列進項金額合計為9,590,584元，核定原告96年度之營業收入總額及營業收入淨額均為3,057,310元（66,561,079－63,503,769＝3,057,310），更以成衣業（行業標準代號：4432－11）之同業利潤標準淨利率
8％計算營業淨利為244,584元（3,057,310×8％＝244,
584）、營業成本為42,992,668元，並在加計利息收入748元後，重行核定全年所得額為5,325,634元，課稅所得額為5,325,634元、應納稅額為1,323,075元，應補稅額為166,
403元。㈡原告對於上開原核定處分不服，即於101年3月6日向被告
提出復查申請，被告則以102年2月21日北區國稅法一字第0000000000號復查決定書駁回原告之復查申請，原告收受該決定書後仍有不服，即於102年3月22日向財政部提出訴願，財政部即於102年8月7日以台財訴字第00000000000號訴願決定書（案號：第00000000號）駁回該訴願決定，該訴願決定書則於102年8月8日合法送達原告，原告即於102年10月4日提出本件行政訴訟。
二、原告主張：㈠按原告歷年來確有接受師朵等公司下單，再轉向國內貿易商
昶峰、國內成衣製造商或大陸／香港成衣製造商採購成衣之事實。其中，系爭96年度較為特殊，原告僅向國內貿易商昶峰公司及國內成衣製造商立天企業有限公司（下稱立天公司）採購成衣後銷售給師朵等公司，原告並未直接向大陸／香港成衣製造商採購成衣，亦未委託凌緯公司等運送商辦理成衣運送及報關進口，合先敘明，故之前有關大陸／香港製造商及凌緯公司等運送商部分之主張即不再援用。
㈡被告主張原告無具體營業之事實，而有虛開發票及虛列進項
金額之情形，目的係為墊 高師朵 公司、積家崴公司之營業成此云云，實與事實不符：
⒈原告96年度之銷貨、進貨金額、品名、數量與師朵公司、積
家崴公司及昶峰公司、立天公司之進貨、銷貨金額勾稽相符：
①國內銷售部分：
⑴就師朵公司與積家崴公司系爭96年度進貨之金額、品名及數
量，與原告銷貨統一發票之金額、品名及數量勾稽相符，誠如原告所提出補充理由狀所載，由此足認原告確有銷貨予師朵公司與積家崴公司之事實；而臺北國稅局並於99年8月9日以財北國稅審三字第0000000000A號函及第0000000000B號函，確認師朵公司及積家崴公司於96年度確有進貨事實，並於101年2月14日按積家崴公司申報之進貨金額核實認定營業成本，另於101年4月27日按師朵公司申報之進貨金額核實認定營業成本，單憑此等事實，即足認定原告確實有銷售貨物予師朵公司、積家崴公司，而無虛開發票而刻意墊高師朵公司、積家崴公司之營業成本。
⑵是以，被告認定原告於96年度開立虛偽統一發票予師朵公司
及積家崴公司，卻無法說明師朵公司及積家崴公司之進貨來源為何，而與台北國稅局查核後核定師朵公司及積家崴公司確有進貨之事實相抵觸，被告前揭認定顯係與台北國稅局查核後之認定前後矛盾，並與本件交易事實不符，顯不可採。
②國內進貨部分：
⑴臺北國稅局自承原告確有向昶峰及其他國內公司進貨之事實
，且被告已認定原告有部分進貨及銷貨之事實（至少向國內立天公司進貨3,057,310元），並非無具體營業之事實。而按一般人之商業認知，從事兩岸三角貿易之公司（例如：服飾貿易公司)，由於無須負責實際商品（服飾）之製造、運送或儲存，其營運組織相對單純，其主要業務僅係就客戶訂購之商品（服飾）安排轉單、或向製造商下單等聯繫事項，並無一定員工人數或營業空間之要求。
⑵又按102年10月4日「 久亨 等七家公司與臺北國稅局爭議協
調會之會議紀錄」，臺北國稅局承辦人員亦自承：「…今天久亨跟 黑澤 ，其實有跟昶峰進貨，也有跟 明緯 進貨，也有跟其他的一些，有跟小部分的人進，那些小部分的人，他人都有正式通關進口的部分，他都有開發票給久亨跟黑澤…。」等語，實與原告提出之前揭交易事證相符，顯見原告96年度確有自昶峰公司及立天公司進貨，再銷貨予師朵公司及積家崴公司之事實，原告顯有具體營業之事實。
⑶又本案事隔久遠，原告無法確認昶峰公司究因為何提前開立
部分發票，但此僅涉及昶峰公司是否未依「營業人開立銷售憑證時限表」規定開立發票，而不影響本案原告確有進貨及銷貨之事實，是被告逕認原告提示之部分銷貨發票日期早於相對應進貨發票之日期，而有先銷後進之情事，即不足採。⑷再縱原告提示關於立天公司開立之憑證及帳簿是否完整、原
告提示之憑證與帳簿記載是否能逐筆勾稽，係屬原告有實際進貨之事實下，對於原告之營利事業所得額能否依據帳簿核實認定之問題，而與原告有無進貨及銷貨之事實，係屬不同層次之爭點及待證事實。
⑸另原告銷售與立天公司之銷貨毛利率，縱高於同業利潤標準
毛利率，係屬原告銷貨金額是否過高之問題，亦與根本無實際交易完全不同，不容混為一談。
⒉至被告主張原告銷貨部分之資金，疑由積家崴公司負責人李
玉龍掌控，上開資金流程，顯係虛偽安排，尚難據以證明確有銷貨之事實云云，惟查依一般人之商業認知，基於集團內部財務最適運用之目的，同一集團之關係企業間之資金統籌由總部管理及調度，實為常態，被告以原告與關係企業間之資金由積家崴公司負責人李玉龍君掌控，即推論原告無銷貨與師朵公司、積家崴公司，卻未明原告與師朵公司、積家崴公司確有實際交易，此顯有違行政程序法第36條及第43條規定。況原告確有經營成衣買賣業務之營業能力：
①師朵及積家崴之實際負責人李玉龍，早於82年間即開始經營
成衣買賣業務，其主要客戶為Baleno（銀鯨）、Giordano（捷時）及Theme（形穎）等知名品牌服飾公司，其經營模式係由師朵及積家崴先取得客戶訂單後，轉向貿易商、成衣製造商採購客戶訂購之成衣，再轉售予客戶。李玉龍具有經營成衣買賣業務之專業能力及經驗，顯無疑義。
②李玉龍為避免師朵及積家崴與貿易商及成衣製造商間之採購
糾紛，可能影響主要客戶Baleno（銀鯨）、Giordano（捷時）及Theme（形穎）等公司之合作意願，基於風險控管之商業目的，乃另設立原告，並將師朵及積家崴之接單及採購業務功能分割，由師朵及積家崴負責於國內向主要客戶Baleno（銀鯨）、Giordano（捷時）及Theme（形穎）等公司接單，再轉單向原告訂購成衣，並由原告負責向貿易商、成衣製造商下單採購，再轉售與師朵及積家崴，由原告負責執行跨國成衣買賣交易之主要功能及承擔可能之風險。
③原告之實際負責人李玉龍具有經營成衣買賣業務之專業能力
及經驗，其為節省營運成本，而安排原告與師朵或積家崴共用辦公室及員工等資源，進行成衣採購及買賣之業務，足證原告確有經營成衣買賣業務之營業能力。
④被告以原告與師朵及積家崴係屬關係企業，且原告之人事及
資金流程受後者控制，而認定原告應無實際營業能力，顯有忽略原告實際負責人李玉龍為節省成本、分散風險等商業利益考量下所為之權宜作法，實不可採。
⒊至被告雖主張原告無法說明銷貨予師朵公司及積家崴公司2
家關係企業之金額遠高於進貨金額之原由，且原告就相關之營業成本及費用均未如實記載及提示可供勾稽核對之具體證明文件云云，惟原告銷售金額縱遠高於進貨金額，亦與根本無交易完全不同，不容混為一談。因原告既確有向昶峰公司及立天公司進貨（被告與臺北國稅局亦不否認）之事實，而該進貨可供銷貨予師朵公司及積家崴公司，原告與師朵公司及積家崴公司間即非虛偽交易，原告亦無虛偽開立銷貨發票，縱被告認為銷貨金額與常規交易不符，或原告提示之帳證資料有不足，亦僅應分別依「營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則」進行調整，或按所得稅法第83條第1項規定，按原告之同業利潤率標準核定其所得額，而非逕行認定原告與師朵、積家崴公司全無交易。縱依被告主張之交易事實（認定原告至少向國內立天公司進貨3,057,310元），則原告仍然有進貨可供銷貨予師朵公司與積家崴公司之事實，且原告自立天公司進貨，再銷貨予師朵公司及積家崴公司之金實際金額為11,192,272元，並非原處分認定之僅銷貨予師朵公司及積家崴公司3,057,310元。
⒋是以，按行政處分之事實認定錯誤或適用法令依據錯誤，影
響行政處分內容之正確性，該處分內容即不合法，並構成該處分撤銷之原因。本件不論依原告或被告之主張及提示之交易事證，原告系爭年度確有進貨及銷貨之事實，只是進貨及銷貨金額多寡之爭議而已，並不影響原告確有具體營業之事實。縱依原處分認定原告僅自國內立天公司進貨至少3,057,
310元，原告開立予師朵公司及積家崴公司之統一發票銷售額11,192,272元部分仍非屬虛開，被告卻按原告統一發票銷售額63,503,769元（66,561,079元－3,057,310元）之8％設算原告96年度之所得額並補徵營利事業所得稅，其課稅基礎事實顯屬錯誤，鈞院應予撤銷發回，並命被告另為適法之處分。
⒌另被告主張原告帳載營業成本高於實際營業成本，但原告未
說明其差異原因，且未提示相關帳簿以實其說，致被告無從查核。但原告有無進貨及銷貨之事實，與原告所提示之憑證及帳簿是否完整、原告所提示之憑證與帳簿記載是否能逐筆勾稽、或原告進貨及銷貨金額是否合理，二者屬不同層次之爭點及待證事實，後者係屬原告在有實際進貨之事實下，原告之營利事業所得額能否依據帳簿核實認定或原告銷貨金額是否過高之問題。再被告復認原告進貨金額為11,935,225元，卻虛開銷售額63,503,769元予積家崴公司及師朵公司，墊高二家公司營業成本51,568,544元，逃漏營利事業所得稅12,892,136元部分，臺北國稅局實核定師朵公司與積家崴公司96年度確有進貨事實，且師朵公司與積家崴公司系爭96年度進貨之品名及數量，核與原告銷貨統一發票之品名及數量勾稽相符，原告確有銷貨予師朵公司與積家崴公司之事實；且臺北國稅局查核後亦按師朵公司及積家崴公司所申報之進貨金額核實認定，顯見原告並無被告所述之虛開發票而墊高師朵公司、積家崴公司營業成本之情事，均如前述。
⒍又按財政部核定營利事業所得稅結算申報得適用擴大書審制
，目的在減輕全年營業收入淨額及非營業收入合計在3,000萬元以下之營利事業之帳證備置成本及節省國稅局查核此類營利事業之稽徵成本。國稅局不應事後反以此類營利事業依法應提供之帳證，相對於一般營利事業依法應提供之帳證較不齊全，即遽認此類營利事業係利用擴大書審規定以逃漏營利事業所得稅，或進行虛偽交易。況臺北國稅局按師朵公司及積家崴公司申報之進貨金額核實認定，顯見原告並無被告所述之藉由適用擴大書面審核方式以逃漏營利事業所得稅，並虛開發票而墊高師朵公司、積家崴公司營業成本之情事。是被告自不能以抽核原告銷貨成本率介於16.06％至20％，而原告卻申報銷貨成本79％，即認原告顯有列報不實營業成本，藉適用擴大書面審查案件之規定逃漏營所稅，並幫助積家崴公司及師朵公司墊高營業成本，以達逃漏稅捐等情。
⒎臺北國稅局僅謂原告非師朵公司及積家崴公司之實際交易對
象云云，卻無法說明師朵公司及積家崴公司之進貨來源為何，且臺北國稅局核定師朵公司與積家崴公司96年度確有進貨事實，且師朵公司與積家崴公司系爭96年度進貨之品名及數量，核與原告銷貨統一發票之品名及數量勾稽相符，臺北國稅局前揭認定顯然與被告答辯主張前後矛盾，並與本件交易事實不符，顯不可採。況針對臺北國稅局100年9月26日、101年1月9日裁處書，臺北國稅局認定受處分人師朵公司及積家崴公司確有進貨事實，但實際交易對象非原告，並以師朵公司及積家崴公司取具非實際交易對象開立之發票，作為進項憑證扣抵銷項稅額，違反相關規定，而作成課處罰鍰之處分，師朵公司及積家崴公司不服前揭裁處書，前已向臺北國稅局提起復查申請，並甫於103年8月11日收受臺北國稅局復查決定書，據悉師朵公司及積家崴公司不服該復查決定書，將於30日內向財政部提起訴願申請。
⒏民法及稅法規定，並未限制原告不得以貿易商之地位，從事
商業活動，是原告於96年度接受師朵公司及積家崴公司之訂單後，乃轉向昶峰公司及立天公司進貨，而原告銷貨與師朵公司及積家崴公司所開立之統一發票之品名及數量，核與師朵公司及積家崴公司進貨之品名及數量勾稽相符，且臺北國稅局查核後按師朵公司及積家崴公司所申報之進貨金額核實認定，該進貨金額即等同於原告所開立與師朵公司及積家崴公司之統一發票銷售額，足見原告確有銷貨予師朵公司與積家崴公司之事實。
⒐臺北國稅局雖否定師朵公司及積家崴公司96年度之實際進貨
對象為原告，但其卻無法明確說明其查核認定之實際進貨對象為何？臺北國稅局似乎認定師朵公司及積家崴公司96年度不需要透過原告進貨，而可以直接向昶峰公司及立天公司進貨，因此認定師朵公司及積家崴公司之實際進貨對象並非原告，但其上開認定有諸多違誤：
①臺北國稅局將人民考量商業目的（如風險控管等），而經由不同法人來經營商業活動之合法行為，全部當作非法。
②臺北國稅局認定之實際交易對象（昶峰公司及立天公司）96
年度之銷貨金額，事實上並無法與師朵公司及積家崴公司96年度進貨金額勾稽相符。
③臺北國稅局及被告機關亦未裁處昶峰公司及立天公司有未依
法開立銷貨發票與師朵公司及積家崴公司之罰責，顯見師朵公司及積家崴公司之實際進貨對象為原告，而昶峰公司及立天公司之銷貨對象為原告。
④此外，被告機關亦已查核認定原告至少有向立天公司進貨3,
057,310元，故確實有進貨可供銷售予師朵公司及積家崴公司之事實，顯見臺北國稅局認定原告並非師朵公司及積家崴公司之實際交易對象，不僅本身立場前後矛盾，且與被告機關之認定亦有不一致，臺北國稅局上開處分之認定，顯有違誤。
⑤被告主張原告向國內昶峰公司或立天公司「進貨」，而於「
轉銷」師朵及積家崴時墊高商品單價，亦即認定本案「有」貨物交易之事實，原告並非實務上常見為販賣統一發票所設之虛設行號，「無」任何貨物可供銷售卻虛開不實發票，且原告確有國內進貨，而可供銷貨予師朵及積家崴之事實。實者，原告實際負責人基於風險控管之商業目的而設立原告，並無利用原告墊高師朵及積家崴之進貨成本之情事。因原告實際負責人李玉龍為避免師朵及積家崴與貿易商、成衣製造商間之採購糾紛，可能影響主要客戶之合作意願，乃基於風險控管之商業目的，而另設立原告，並將師朵及積家崴之業務功能分割，由原告負責向貿易商、成衣製造商下單採購，再轉售與師朵及積家崴。是自不能將為風險控管目的設立之原告，解為為墊高師朵及積家崴公司成本始成立。
⑥縱被告認定原告之人事及資金流程受師朵及積家崴控制，本
案交易涉有關係企業間不合營業常規之租稅規避安排，而援引實質課稅原則，主張師朵及積家崴96年度應不需要透過原告採購成衣，而可以直接向昶峰公司或立天公司採購成衣，其或得於稅法上進行稅捐調整，但並不影響原告確有進貨及銷貨之實際營業事實。
⑦其次，依最高行政法院101年判字第1049判決亦認「若實質
課稅原則毫無限制，則任何經濟活動均將溢出納稅義務人之私法行為當事人意思，而率由稅捐稽徵機關以實質課稅原則對人民課稅並正當化，則稅捐法律主義精神將盪然無存。其實，實質課稅原則乃量能課稅原則或是負擔公平原則之表現，只為實現稅捐正義不得不之手段。從量能課稅原則所導出之實質課稅原則須不致於妨害法的安定性或造成課稅權的濫用，故其適用仍有其一定界限，即在稅捐法律之解釋，仍應遵守其基於稅捐法定主義或一般法律原則及就各該稅捐法律規範所導出之限制。另外，實質課稅原則就其經濟事實之觀察，亦應就其認定符合一般經驗法則。」另最高行政法院10
2年判字第824號判決則認:「適用稅捐規避理論，依實質課稅原則對濫用法律形成自由之規避行為進行『轉正』時，將其『轉正』至可以『正確進行稅基量化』之程度即可，似無『矯枉過正』，從根本否認『已確定發生之未來股票股利孳息』先成立他益信託之可能。」，由此可知，稅法上之實質課稅僅賦予稽徵機關得調整納稅義務人之應納稅捐，並未賦予稽徵機關得否定納稅義務人原成立之基礎法律關係。是縱依被告主張原告與師朵及積家崴係屬關係企業，且原告之人事及資金流程受師朵及積家崴控制，因此認定師朵及積家崴96年可以直接向國內昶峰公司或立天公司進貨，但透過原告進貨，涉有租稅規避行為，被告於稅法上或得依「營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則」，按交易常規進行調整原告、師朵或積家崴之應納稅額。但被告並無法律上之權力否定原告於公司法合法設立及民法上實際營運之事實，被告逕行認定原告於商業運作上不需要存在，且無實際交易之事實，顯有逾越稅法上實質課稅之調整界限。
㈢原告並聲明：原核定處分、復查決定及訴願決定均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
三、被告主張：㈠按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成
本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。……納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第24條第1項前段、第83條第1項及第3項所明定。次按「營利事業非法出售或虛開統一發票給予他人作為進貨憑證者，其虛開統一發票之收益，依查獲收益資料核實認定，若無收益資料可供認定者，則按其所開立之統一發票金額8％標準認定。」經財政部78年6月24日台財稅第000000000號函釋在案。
㈡原告登記負責人原為 吳登仕 君，資本額100萬元（1人出資
），而查該資本額係96年1月22日由師朵公司富邦商業銀行仁愛分行00000000××××帳戶，提領現金100萬元存入原告華泰商業銀行松德分行000000000××××帳戶，並於同年4月10日提領現金979,000元匯入久亨實業有限公司帳戶，是原告成立時之代表人 吳登仕君 並未實際出資，其登記顯有不實。又原告登記代表人吳登仕君外，別無其他員工（96年度申報代表人吳登仕君支薪資100,000元）。原告雖主張因原告之實際負責人李玉龍具有經營成衣買賣業務之專業能及經驗，其為節省營運成本，而安排原告與師朵或積家崴共用辦公室及員工等資源，進行成衣採購及買賣之業務，毋需僱用其他員工即可為服裝批發之營業活動等語，惟查一般公司係各自獨立之法人個體，各公司間所得獨立計算，原告竟將其主要營業服飾之業務由他公司長期性協助，由他公司負責部分之營運成本，顯有違一般常情，所述無法採信，亦證原告為無實質營業之公司。
㈢又查原告96年度營業稅申報進貨及費用合計金額僅12,679,8
17元，並未申報進口貨物，惟查其96年度營利事業所得稅結算申報營業成本高達52,583,252元（期初存貨0元+本期進貨53,295,921元-期末存貨712,669元），相差4倍有餘，顯有虛填營業成本之嫌，又原告96年3月至97年10月間申報營業稅銷項總額合計95,097,920元，進項及費用總額合計22,635,062元，無進口貨物，核其營業稅申報加值率高達76％｛〔(95,097,920-22,635,062)÷95,097,920〕×100%｝，亦不合常理。況原告既與積家崴公司及師朵公司既為關係企業，而其主張向昶峰運通有限公司進貨僅13,493,118元，卻轉手開立發票予前揭2家關係企業，銷售額竟高達95,028,
416元。其幫助積家崴公司及師朵公司墊高營業成本至為明確，益證原告並無實際營運。
㈣再本件原告無法說明銷貨予師朵公司及積家崴公司2家關係
企業之金額遠高於進貨金額之原由，又無提出相關人員之執行業務證明，是被告認定原告顯無具體營運之事實，其目的係經由虛開發票而墊高師朵公司、積家崴公司之營業成本，並無不妥。又原告就相關之營業成本及費用均未予如實記載及提示可供勾稽核對之具體證明文件，爰依財政部78年6月24日台財稅第000000000號函釋意旨，依同業利潤標準核定營業淨利244,584元，另按其虛開統一發票金額63,503,769元之8％核定其他收入5,080,302元及全年所得額5,325,63
4元（應納稅額1,323,075元及應補稅額166,403元），被告核定並無違誤。原告如認其確有經營事實，非虛開發票，自應由原告依所得稅法第83條第1項規定，提出帳簿憑證，並就其有利事實舉證，惟原告僅消極否認無虛開發票，無任何實質證據可資證明其確有銷貨之事實，是以被告認定虛開統一發票予師朵公司、積家崴公司，並無違誤。綜上，原告主張應以所得稅法第83條第1項規定按同業利潤標準8％核算所得額乙節，核無足採。
㈤至有關原告虛銷部分之資金為何乙節，查原告雖提示銷貨予
積家崴公司及師朵公司之已收貨款證明（包含積家崴公司及師朵公司之上海商業儲蓄銀行匯款明細表等資料），惟查原告96至97年度銀行帳戶資料，積家崴公司96年6月15日匯款6,832,848元，轉入原告華泰商業銀行松德分行帳戶，嗣96年6月23日積家崴公司員工 郭玉琴 君自前揭原告銀行帳戶提領現金6,000,070元，轉入積家崴公司負責人李玉龍君台北富邦銀行仁愛分行帳戶；師朵公司96年6月23日匯款5,820,
645元，轉入原告前揭華泰商業銀行松德分行帳戶，嗣於96年6月26日積家崴公司員工 郭玉琴君 自前揭原告銀行帳戶提領現金1,000,000元，匯款轉入黑澤有限公司籌備處銀行帳戶，又96年6月28日自前揭原告銀行帳戶提領現金5,000,00
0元，匯款轉入積家崴公司銀行帳戶等資金往來，核與法務部調查局97年10月6日函通報，疑由積家崴公司負責人李玉龍君掌控，渠等公司間涉有異常資金往來之調查意見相符，是上開資金流程，顯係規避稅捐稽徵機關查核，製作之虛偽安排，尚難據以證明確有銷貨之事實。
㈥有關原告提示進貨及銷貨明細表及相關進銷項統一發票等資料是否可查核乙節，說明如下：
⒈按「本法第24條第1項所稱營利事業所得，其計算公式舉例
如下：買賣業……（2）期初存貨＋〔進貨－（進貨退出＋進貨折讓）＋進貨費用－期末存貨＝銷貨成本。……〕」為所得稅法施行細則第31條第1項第1款前段所規定。而原告係經營成衣批發業，設立期間為96年2月16日，期初存貨為0元，原告96年度進貨對象為昶峰公司及立天公司計2家，進貨金額合計為12,647,894元，為其所不爭，依首揭規定，其正確銷貨成本為11,935,225元〔計算式：期初存貨0元＋進貨12,647,894元－期末存貨712,669元（詳原告資產負債表）〕，然原告帳載銷貨成本為52,583,252元，相差4倍有餘（差額為40,648,027元），原告所報營業成本顯有不實，原告未說明入帳情形及差異原因，且其迄今未提示相關帳簿憑證以實其說，致被告無從查核，合先陳明。
⒉又假設原告確有營業事實，其營業收入66,561,079元，利息
收入748元，其營業成本及費用12,038,270元（進貨金額11,935,225元＋薪資100,000元＋向小禮堂國際股份有限公司支出金額3,045元），系爭年度營利事業所得稅課稅所得額實際為54,523,557元（66,561,079元＋748元－12,038,270元），則應納稅額為13,622,555元〔（54,523,557元×12/1
0×25％－10,000）×10/12〕，系爭年度原告申報應納稅額1,156,598元，即逃漏營利事業所得稅12,465,957元。又本件進貨金額11,935,225元，原告卻虛開銷售額合計63,503,769元予積家崴公司及師朵公司，幫助該2家公司墊高營業成本51,568,544元（63,503,769元－11,935,225元），逃漏營利事業所得稅12,892,136元（51,568,544元×25％）。
⒊依據原告提示之進貨及銷貨明細表所載，抽查原告銷貨發票
編號A006相對應之進貨發票編號B003及B004，原告銷貨日期為96年3月10日，進貨日期為96年5月24日及96年5月26日，是以，原告有先銷後進之情事〔例如銷貨發票編號A007相對應之進貨發票編號B001、銷貨發票編號A008相對應之進貨發票編號B007及B004、銷貨發票編號A009相對應之進貨發票編號B001及銷貨發票編號A0010相對應之進貨發票編號B001等（詳原證1號第1頁）數筆〕，顯有違一般常理，被告尚難採信該表之真實性。
⒋原告進貨發票編號B003及B004，其明細表僅記載進貨金額，
未記載進貨數量及單價（進貨發票編號B001至B007均未記載進貨數量及單價），且原告亦未提示進貨單、進貨簿、付款流程及進貨合約等相關資料供核，致被告無從勾稽原告所提示之進貨及銷貨明細表所載之進貨數量及單價。況從原告提示之資產負債表所載，原告無運輸設備，又無相關人員之執行業務證明，且原告未提示出貨單及銷貨簿等相關資料供核，致被告無法勾稽原告所提示之進貨及銷貨明細表所載之銷貨數量，難以證明原告確有銷貨與積家崴公司之事實。
⒌再抽查原告銷貨發票編號A007相對應之進貨發票編號B001，
查其向昶峰公司進貨單價為37.75元，進貨金額40,808元，其轉手開立發票之銷貨單價為235元，銷貨金額254,035元，核算銷貨成本率為16.06％（計算式：40,808元/254,035元）。另抽查原告銷貨發票編號A008相對應之進貨發票編號B007及B004，查其向昶峰公司進貨單價分別為1.43元及53.32元，進貨金額計32,781元，其轉手開立發票之銷貨單價為
194元，銷貨金額195,730元，核算銷貨成本率為16.75％（計算式：32,781元/195,730元）。再抽查原告銷貨發票編號A009相對應之進貨發票編號B001，查其向昶峰公司進貨單價為37.75元，進貨金額177,878元，其轉手開立發票之銷貨單價為189元，銷貨金額889,120元，核算銷貨成本率為20％（計算式：177,878元/889,120元），原告申報銷貨成本卻為79％，是原告顯有列報不實之營業成本，藉適用擴大書面審查案件之規定以逃漏營利事業所得稅，並有幫助積家崴公司及師朵公司墊高營業成本，以達逃漏稅捐之事證至為明確。
⒍原告設立期間為96年2月16日，無期初存貨，依其提示進貨
及銷貨明細表所載，查以進貨發票編號B007為例，①昶峰公司進口報單之貨物進口日期為96年10月14日及96年10月18日，昶峰公司開立統一發票予原告日期為96年9月10日，原告銷售予積家崴公司之日期為96年3月15日，足以證明該貨物尚未進口至國內，且原告無期初存貨，原告 何來 貨物可供銷售予積家崴公司，且昶峰公司又何來貨物可銷售予原告，原告主張有銷貨予積家崴公司及有向昶峰公司進貨乙節，被告無法採信。②原告自承昶峰公司此筆進口報單有銷售予原告、澤鵟公司及黑澤公司3家，惟查原告並未提示進貨單及進貨簿等相關資料供核，且該發票所載貨物，如何與進口報單所載之貨物相互勾稽（進口報單編號AW96/4989/0089：原告主張減除打△符號之數量；進口報單號碼AA/96/5037/0133原告主張打△符號之數量），即究竟原告如何區分該貨物是係屬原告進貨，被告無法查核，是以，該進口報單僅能證明昶峰公司確有進口貨物，實難證明原告確有向昶峰公司進貨之事實。③昶峰公司進口報單之進貨成本為628,625元，其開立銷貨統一發票之銷售額500,000元，昶峰公司為何會低於進貨成本銷售予原告，顯有違一般常理，是以，原告主張該筆進口報單是可勾稽此筆進項發票乙節，被告無從採信。㈦有關原告主張向立天公司進貨金額為3,057,310元，其相對
應之銷貨金額為11,192,272元，非被告認定銷貨金額僅為3,057,310元乙節，惟：
⒈原告提示之立天公司開立銷項統一發票，僅記載品名服飾，
無記載進貨數量及單價，且原告未能提示進貨單、進貨簿、出貨單及銷貨簿等相關資料供核，致被告無法勾稽原告提示原證7號所載進貨數量及單價，進而勾稽銷貨數量及金額。
⒉依原告提示原證7號所載，原告有先銷後進之情事，顯有違
一般常理；又經核算原告該表之銷貨毛利率達72.68％〔計算式：銷貨毛利率＝1－銷貨成本率；銷貨毛利率72.68％＝1－（3,057,310元/11,192,272元＝27.32％）〕，與同業利潤標準毛利率21％（原告申報銷貨毛利也是21％）相比較，得知該表之銷貨毛利高於同業利潤標準毛利率甚多（相差3倍有餘），亦不合常理，原告並未合理說明其差異原因；又原告結算申報銷貨毛利率為21％，行政訴訟階段卻主張銷貨毛利率為72.68％，可知原告主張互為矛盾，又原告未提示相關物流事證供核，其真實原因為何，原告並未說明，被告尚難採信該表之真實性原告所訴，核不足採。
⒊至關於原告質疑其向立天公司進貨金額計3,057,310元，被
告為何以同額核定營業收入為3,057,310元，而無計算原告應有純益部分。按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」為所得稅法第21條所明定。次按「凡實施商業會計法之營利事業，應依左列規定設置帳簿：買賣業：㈠日記簿：得視實際需要加設特種日記簿。㈡總分類帳：得視實際需要加設明細分類帳。㈢存貨明細帳。㈣其他必要之補助帳簿。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第2條第1款所規定。查原告僅補提示立天公司所開立之統一發票計12紙（僅記載品名「服飾」，無記載數量及單價），依前揭規定，其未能提示完整之客觀具體相關帳證（如：日記簿、總分類帳、存貨帳、進貨簿、銷貨簿等相關帳簿）供被告查核，致被告無從計算正確銷售額及純益，故因被告機關無法確實掌握原告實際銷售額，僅依查得之進貨金額，同額計算核定營業收入總額3,057,31
0元（可參酌高雄高等行政法院92年訴字第517號判決所載，依查得之進貨金額同額核算其銷售額），此種核定方式，係採對原告最有利之方式為之（即核定原告此批貨物銷售之所得為0）。
㈧有關原告分別提示師朵公司及積家崴公司之財政部臺北國稅
局（以下簡稱臺北國稅局）96年度營利事業所得稅結算申報核定通知書，主張師朵公司及積家崴公司之全部進貨均有確實進貨事實乙節，查依臺北國稅局裁處書所載，96年3月至97年10月間，積家崴公司進貨金額計61,026,840元（不含稅）及師朵公司進貨金額計32,981,223元，未依法取得憑證，而以非實際交易對象之原告開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，分別虛報進項稅額1,649,063元及3,051,344元，違反加值型及非加值型營業稅法第19條第1項第
1款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條規定裁罰在案，並經臺北國稅局予以裁處罰鍰，並以復查決定書駁回復查申請在案，有臺北國稅局裁處書、復查決定書附卷可稽，即臺北國稅局認定原告非師朵公司及積家崴公司之實際交易對象。
㈨綜上，被告依職權調查事實及證據結果認定原告為無實際營
業之事實，目的在經由虛開發票而墊高積家崴及師朵公司之進貨成本，被告乃依財政部78年6月24日台財稅第00000000
0號函釋意旨，按本件通報其96年度虛開統一發票金額63,503,769元之8％核定其他收入5,080,302元，並據以核定全年所得額並無不合。
㈩原告自96年3月（期）起至97年10月間，申報營業稅之平均
加值率為76％｛〔（銷項總額95,097,920元－進項及費用總額22,635,062元）÷95,097,920元〕×100％｝，高於其行業(服裝批發業)之同業利潤標準毛利率21％甚多，依營業人進銷項交易對象彙加明細表(銷項去路)所載，原告僅銷貨予積家崴公司及師朵2家公司，未開立發票予其他營業人，惟以原告與積家崴及師朵2家公司之關係，轉手間應無開立平均加值率為76％銷貨發票之可能，又原告無進口貨物，計取得可供銷貨之進項金額為12,647,894元，經核算正確營業成本為11,935,225元，惟原告98年度營利事業所得稅結算申報營業成本為52,583,252元，是原告無進項憑證金額為40,648,027元，足以證明原告有虛報營業成本之情事。又原告既不否認其與與師朵公司及積家崴公司為關係企業，而原告於96年度取具進項憑證僅12,647,894元已如前述，卻開立發票予師朵公司及積家崴公司銷售額高達66,561,079元，堪認原告無銷售事實，而係幫助師朵公司及積家崴公司墊高營業成本，逃漏營利事業所得稅12,465,957元｛〔若本件原告確有營業事實，則其全年所得額實際應為54,523,557元（營業收入66,561,079元－營業成本及費用12,038,270元＋利息收入748元＝54,523,557元），應納稅額為13,622,555元〔（54,523,557元×12/10×25％－10,000）×10/12〕，惟原告96年度僅申報全年所得額4,660,024元及應納稅額1,156,598元，即逃漏營利事業所得稅12,465,957元（13,622,555－1,156,598元）｝，是原告主張有營業事實等語，核與其申報情形不符，無法採信。再假設原告確有營業之事實，則實際純益率實為82％﹝實際全年所得額54,523,557元÷（營業收入66,561,079元＋利息收入748元）﹞，惟其96年度營利事業所得稅結算申報僅列報純益率7％﹝列報全年所得額4,660,024元／（營業收入66,561,079元＋利息收入748元）﹞，則原告並無實際營運之事實，目的係藉由申報至擴大書審純益率或所得額標準（行業代號4432-11成衣批發，96年度擴大書審純益率6％，所得額標準7％），以降低被稽徵機關調帳查核之機率，虛增後端師朵公司及積家崴公司之進貨單價，幫助該公司墊高營業成本之事實至為明確，由原告補提示之進貨及銷貨明細表，其間對應之進貨單價與銷貨單價懸殊可稽，例如：進貨發票號碼SU00000000，數量1,08
1單位，該批進貨編號B001，平均單價37.75元，銷貨編號A007，平均單價235元（銷售與積家崴公司），終端客戶D
004，平均單價250元（銷售與銀鯨公司），是該批進貨墊高積家崴公司每單位197.25元（＠235-＠37.75）。另進貨發票號碼TU00000000，數量800單位，該批進貨編號B002，平均單價53.6元，銷貨編號A034，平均單價228.16元（銷售與積家崴公司），終端客戶D166，平均單價248元（銷售與銀鯨公司），是該批進貨墊高積家崴公司每單位174.56元（＠228.16-＠53.6）。
再有關原告所提出之「 久享 等七公司與臺北國稅局爭議協調
會」之紀錄，依該紀錄內容從未說明原告有向昶峰公司進貨之事實，原告主張臺北國稅局已查核認定原告等5家同地位之公司，確有向昶峰公司及國內公司進貨之事實，顯然為斷章取義，核不足採。另原告如認其有向昶峰公司進貨之事實，非虛開發票，自應由原告依所得稅法第83條第1項前段、第83條之1第2項規定，提出帳簿憑證，並就其有利事實舉證，惟原告迄今未提示完整帳證及物流等相關資料佐證，無任何實質證據可資證明其有向昶峰公司進貨之事實。
原告主張所提示之憑證及帳簿雖未完整，依所得稅法之規定
，應逕按同業利潤標準核定其所得額乙節。按租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務，故所得稅法第71條規定納稅義務人應誠實申報，同法第83條課予其應提供帳簿文據以便稽徵機關查核之調查協力義務，並賦予稅捐稽徵機關於納稅義務人違反提供帳簿文據之調查協力義務時，具有依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額之職權，而非僅得依同業利潤標準予以核定，亦即納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時，不論是未提示該項帳簿文據或雖提示而有不完全者，稽徵機關係得依查得之資料，或同業利潤標準，核定其所得額，而非概依同業利潤標準核課。又納稅義務人依法既有申報義務，基於上述協力義務規範之目的，納稅義務人就其所為稅捐申報之內容自應對其發生相當之拘束力，亦即，所得稅法第83條規定所稱之同業利潤標準僅是一種推計標準，於納稅義務人未能為提示帳簿文據之協力義務時，稽徵機關若得依納稅義務人申報內容及其他資料而為核定，則此核定性質上自屬所得稅法第83條所稱「依查得之資料」所為之核定，而非依同業利潤標準所為之核定，有最高行政法院98年度判字第451號判決可資參照。準此，被告依職權調查事實及證據結果認定原告為無實際營業之事實，目的在經由其虛開之發票而墊高其關係企業師朵公司及積家崴公司之進貨成本，被告乃依財政部78年6月24日台財稅第000000000號函釋意旨，改以原告96年度虛開統一發票金額63,503,769元之8％核定其他收入5,080,302元、全年所得額5,325,634元及應補稅額166,
403元，並無不合，請續予維持。答辯聲明：原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。
四、本院之判斷：本件如事實概要欄所述之爭訟事實，除後述爭點外，餘為兩造所不爭執，並有被告提出之原處分卷、訴願機關提出之訴願卷內所附之相關卷證資料可供佐證，堪信為真實。是依兩造上開所述，本案之爭點即為：㈠原告究竟有無向昶峰公司進貨？㈡原告向立天公司所進之貨物，是否應加計原告應有純益？㈢原告開立買受人為積家崴公司、師朵公司之統一發票，金額共計63,503,769元部分之交易，依卷內之資料證據可否認定確實存在？㈣被告以系爭原核定處分核定原告應補稅款166,403元，是否有據？㈠本院無法認定原告於96年度確有向昶峰公司進貨之事實：
⒈按「本法第24條第1項所稱營利事業所得，其計算公式舉例
如下：買賣業……（2）期初存貨＋〔進貨－（進貨退出＋進貨折讓）＋進貨費用－期末存貨＝銷貨成本。……〕」為所得稅法施行細則第31條第1項第1款前段所規定。是查，原告係經營成衣批發業，設立期間為96年2月16日，此為原告所不否認，且參以附原處分卷第5頁之營業成本明細表，原告於96年度之期初存貨為0元，而原告主張於96年度進貨對象為昶峰公司及立天公司計2家，進貨金額合計為12,647,894元，是若依此金額及首揭規定加以計算，其於該年度正確銷貨成本為11,935,225元〔計算式：期初存貨0元＋進貨12,647,894元－期末存貨712,669元）〕，然原告卻帳載銷貨成本為52,583,252元，此等之間相差4倍有餘（差額為40,648,027元），是被告辯稱【原告所報營業成本顯有不實部分】，並非子虛；惟原告就此卻未能提示相關帳簿以實其說，且主張此僅為原告之營利事業所得額能否依據帳簿核實認定或原告銷貨金額是否過高之問題，概與原告確有銷貨與積家崴公司與師朵公司間之系爭交易存在與否無關一語帶過，並未具體說明該部分差異存在之緣由。
⒉再被告復主張依其抽查原告銷貨發票編號A007（參本院卷二
第116頁），該發票之相對應之進貨發票編號B001（參本院卷二第175頁，另就此銷貨予積家崴公司銷貨發票編號則為D004，參本院卷第23頁背面），惟其向昶峰公司進貨單價為
37.75元，進貨金額40,808元，其轉手開立發票之銷貨單價為235元，銷貨金額254,035元，核算銷貨成本率為16.06％（計算式：40,808元/254,035元）。另抽查原告銷貨發票編號A008（參本院卷二第116頁），相對應之進貨發票編號B007及B004（參本院卷二第176頁背面、第178頁，另就此銷貨予師朵之銷貨發票編號則為D098，參本院卷二第69頁），查其向昶峰公司進貨單價分別為1.43元及53.32元，進貨金額計32,781元，其轉手開立發票之銷貨單價為194元，銷貨金額195,730元，核算銷貨成本率為16.75％（計算式：
32,781元/195,730元）。再抽查原告銷貨發票編號A009（參本院卷二第117頁），相對應之進貨發票編號B001（參本院卷二第175頁，另銷貨予師朵公司銷貨發票編號則為D106、
107號，參本院卷二第73頁正、反面），查其向昶峰公司進貨單價為37.75元，進貨金額177,878元，其轉手開立發票之銷貨單價為189元，銷貨金額889,120元，核算銷貨成本率為20％（計算式：177,878元/889,120元）等部分，原告並不為爭執，然原告申報銷貨成本卻為79％，是就此可認原告顯有列報不實之營業成本。
⒊再原告設立期間為96年2月16日，無期初存貨，已如前述，
而依其提示原證1之進貨及銷貨明細表（參本院卷二第10頁以下）所載，查以進貨發票編號B007（參本院卷二第178頁）為例：
①昶峰公司進口報單（參本院卷一第300頁背面至第304頁背
面）之貨物進口日期為96年10月14日及96年10月18日，昶峰公司開立統一發票予原告日期卻為96年9月10日，原告銷售予師朵公司之日期則為96年3月15日（參本院卷二第116頁之A008發票），足以證明該貨物尚未進口至國內，且原告無期初存貨，原告即已銷售該未進口之貨物予師朵公司，足見昶峰公司係預開發票予原告，且原告早於昶峰公司預開發票前，即已預開發票予師朵公司，此確有可疑。
②再原告自承昶峰公司此筆進口報單有銷售予原告、澤鵟公司
及黑澤公司3家，惟查原告並未提示進貨單及進貨簿等相關資料供核，且該發票所載貨物，如何與進口報單所載之貨物相互勾稽（進口報單編號AW96/4989/0089：原告主張減除打△符號之數量；進口報單號碼AA/96/5037/0133原告主張打△符號之數量），即究竟原告如何區分該貨物是係屬原告進貨，非但被告無法查核，本院亦無法核對，是原告所提出之該進口報單僅能證明昶峰公司確有進口貨物，實難證明原告確有向昶峰公司進貨之事實。
③再昶峰公司就該部分進口報單之進貨成本為628,625元，其
開立B007銷貨統一發票予原告之銷售額卻為500,000元，此之間顯有違一般交易常理，即昶峰公司怎會以低於進貨成本之金額將貨物銷售予原告，確有疑竇。
④再查，臺北國稅局固更正核定積家崴公司及師朵公司有進貨
事實，惟亦同時認定原告並非積家崴公司及師朵公司之實際交易對象，此業經分別經臺北國稅局以103年7月30日財北國稅法一字第0000000000號復查決定書（師朵部分，參本院卷三第8頁）及財北國稅法一字第0000000000號復查決定書（積家崴部分，參本院卷三第16頁），分別駁回師朵公司及積家崴公司之復查申請，且依該復查決定書內容（略以）：「本件係法務部調查局查得積家崴公司、師朵公司、昶峰公司、久亨公司、黑澤公司、賽揚公司、澤鵟公司及伊格斯公司等銀行交易明細， 發現渠 等交易或由積家崴公司負責人李玉龍或由員工 羅芳玉 、郭玉琴、 王嘉真 （ 李君 之配偶，亦為師朵公司之前任負責人）及 龔麗娜 （王嘉真胞弟之配偶）等代為交易，前述公司交易疑係由李君掌控」、「賽揚公司僅銷貨予積家崴公司及師朵公司，未開立發票予其他營業人，惟以賽揚公司與積家崴及師朵二家公司之關係，轉手間應無開立平均加值率為76.09％銷貨發票之可能」、「但賽揚公司96及97年度營利事業所得稅結算申報營業成本竟達52,583,252元、22,489,196元，無進項憑證金額分別為39,935,358元（52,583,252元－12,647,894元）、13,224,305元，顯有虛列營業成本情形，又賽揚公司如遇稅捐稽徵機關調帳查核，則不提示帳簿憑證，而以書面同意依所得稅83條核定所得額，以避免稽徵機關發現虛報營業成本費用情事，以規避鉅額之營利事業所得稅，從而賽揚公司可開立鉅額發票予積家崴公司及師朵公司，增加積家崴公司及師朵公司營業成本，除營業稅可由積家崴公司及師朵公司申報扣抵而將賽揚公司報繳之營業稅扣抵回來，亦可墊高營業成本，逃漏積家崴公司及師朵公司營利事業所得稅」、「查昶峰公司已提示進口報單等佐證其有進口貨物，且昶峰公司在九十五年度前均銷貨予積家崴公司及師朵公司，至96年度澤鵟、久亨、黑澤、賽揚及伊格斯等五家公司設立後，改為先銷貨予該五家公司，再轉銷予積家崴公司及師朵公司，其應交易方要求開立發票予賽揚等公司，且貨款亦由積家崴公司及師朵公司員工透過賽揚等公司銀行帳戶支付予昶峰公司，是昶峰公司尚無已知實際買貨人非賽揚等公司，而涉有故意或過失情事。又昶峰公司雖未經本局核認為虛開統一發票之營業人，並不代表澤鵟等公司，得以憑昶峰公司開立之統一發票申報進項扣抵銷項稅額及虛開不實銷貨發票予積家崴公司及師朵公司，幫助渠等逃漏稅捐」、「實難以昶峰公司尚未經查得有開立不實銷貨發票情事，即認賽揚公司並無開立不實統一發票情事」、「綜上，賽揚公司之負責人無實際出資、公司無員工及實際營業場所，發票由積家崴公司及師朵公司員工負責開立，銀行帳戶亦由積家崴及師朵二家公司人員從事資金往來交易，亦無進貨及採購之能力，其無實際進貨即無可能銷貨予積家崴公司及師朵公司，足證賽揚公司係積家崴公司及師朵公司所設立及掌控。另依前揭金流面及物流面之查證結果，均無法證明澤鵟公司確有實際進銷貨之事實，該公司自96年
3月至97年10月間無實際營運事實，虛開不實統一發票與積家崴公司及師朵公司，幫助渠等虛增營業成本逃漏稅案，事證明確。又積家崴、師朵、賽揚等公司均無申報進口貨物，若係由他人代為進口，積家崴、師朵公司亦未供出進口者究係何人，僅提示部分支付中國大陸貨款之外匯水單供參，惟因積家崴、師朵公司確有銷貨予下游廠商之事實，本局原查參以相關查得資料據以核認積家崴、師朵公司於首揭期間進貨，【取得非實際交易對象賽揚公司開立不實進項憑證】」等語。是臺北國稅局亦核認積家崴及師朵公司確有進貨事實，惟其等實際交易對象並非原告，此與被告所認原告於相同期間虛開統一發票予積家崴公司及師朵公司之認定事實相符。是原告欲以臺北國稅局認定師朵及積家崴公司有進貨事實，藉以證明原告有銷貨事實，顯不足成立。另原告復一再主張，如認原告並未向昶峰公司進貨，何以國稅局未向昶峰公司開罰等語，然上開復查決定書之內容已就該部分敘明清楚，故原告該部分之主張，仍無足採。
⑤至原告雖以「102年10月4日久享等七公司與臺北國稅局爭
議協調會」之紀錄（參本院卷二第252頁），主張依該紀錄所示，足證臺北國稅局亦已查核認定包括原告在內5家同地位之公司，確有向昶峰公司及國內公司進貨之事實云云。然查，依該會議紀錄中雖載明：「（臺北國稅局人員：．．．就是說今天久亨跟黑澤，其實有跟昶峰進貨，也有跟明緯進貨，也跟其他的一些，有跟小部分的人進，那這些小部分的人，他們都有正式通關進口的部分，他都有開發給久亨跟黑澤....」等語，依此記載臺北國稅局似確認久亨、黑澤、賽揚等公司，確有向昶峰公司進貨之事實，惟原告確有提出於96年度昶峰公司所出具銷貨發票予原告公司之資料，故於形式上確符合進貨之要件，是如一開始臺北國稅局之人員錯認該部分，亦有可能；況臺北國稅局於上開協調會後，已於103年7月30日以上開復查決定書認定於實質上原告公司並未向昶峰公司有進貨之事實，誠如前述，是原告復以該紀錄主張其與昶峰公司有實質交易往來部分，即屬無據。
⑥揆諸上開說明，本院確無法認定原告公司有向昶峰公司進貨
之事實，原核定處分認原告虛列該部分進項金額9,590,584元，即無所誤。
㈡被告認原告向立天公司所進之貨物，不應加計原告應有純益部分，並無所誤：
①按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿
憑證及會計紀錄。」為所得稅法第21條所明定。次按「凡實施商業會計法之營利事業，應依左列規定設置帳簿：買賣業：㈠日記簿：得視實際需要加設特種日記簿。㈡總分類帳：得視實際需要加設明細分類帳。㈢存貨明細帳。㈣其他必要之補助帳簿。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第2條第1款所規定。
②然查，就向立天公司進貨部分，原告僅補提立天公司所開立
之統一發票計12紙（總發票金額為3,057,310元，詳參本院卷二第180頁背面至第183頁），其上僅記載品名為「服飾」，無特別產品序號、無記載數量及單價），以此核與原告所提出其他師朵公司、積家崴公司、昶峰公司或原告公司本身所開立之發票形式，均有所不同，已有可議。況依前揭規定，原告復未能提示完整之客觀具體相關帳證（如：日記簿、總分類帳、存貨帳、進貨簿、銷貨簿等相關帳簿）供查核，是就該部分之交易是否存在，本屬可疑，縱認該交易確屬存在，然因無相關帳冊資料、產品序號、數量及單價可供憑對，實無法以此勾稽原告所提出進貨及銷貨明細表中（附本院卷二第10頁以下）所載明相對應之交易（即原告將自立天公司進貨之貨品，銷貨予師朵公司、積家崴公司部分，包括銷貨發票編號為A001至A005、A014、A016、A022至A024、A027至A032、A036至A045、A050至A051、A054至A056、A058至A060、A072、A073、A078及A095）是否存在，是原告認其至少有自立天公司進貨而可供銷貨予師朵公司及積家崴公司，仍無足採。準此，亦無法就此計算原告以此進貨後之正確銷售額，而難認原告所提出附本院卷第192頁之原證七之進貨及銷貨明細表之內容及其計算總銷售額為11,192,272元為真實。
③再本院雖無法確認原告與立天公司之上開交易是否存在，但
被告已對該部分為有利於原告之認定，即認該筆交易確屬存在，惟縱認有該交易存在，本院仍無法確認該部分進貨後之銷貨對象、銷貨金額、銷貨年度，故此並非如原告所述僅為進貨、銷貨金額多寡之爭議而已。
④至原告雖就此部分主張，其所提示關於立天公司之憑證及帳
簿縱未完整，依所得稅法之規定，被告應逕按同業利潤標準核定其所得額乙節，而非認定無利潤等語。惟既然無法認定原告該筆進貨之銷售額為多少，且亦無法認定是否於96年度所為，原告仍無從要求被告應依同業利潤標準加以核定該部分利潤。是依被告之認定，即認以原告進貨之金額為據，故認原告應該有相當於進貨金額之銷售額，是被告以查得之進貨金額，同額計算核定營業收入總額3,057,310元，尚非無據，且已係採對原告有利之認定。從而，原告一再主張被告該部分之認定有誤，仍無足採。
⑤即就原告向立天公司進貨部分，被告認該部分進貨金額為3,
057,310元，該部分銷貨金額亦為3,057,310元，但無從認定與師朵、積家崴公司之交易有關，即無所誤。
㈢原告開立買受人為積家崴公司、師朵公司之統一發票，金額
共計63,503,769元部分之交易，無法依卷內之資料證據認定確實存在：
⒈經查，原告公司係經新北市政府於96年2月6日核准設立，
登記負責人吳登仕（於97年10月25日死亡，後登記負責人改為吳志澤），其資本額100萬元，為一人出資之公司，此可參附原處分卷第36頁之公司登記資料，且為原告所不爭執。
再被告主張原告公司設立之資本額100萬元，係於96年1月22日由師朵公司富邦商業銀行仁愛分行00000000××××帳戶，提領現金100萬元存入原告華泰商業銀行松德分行000000000××××帳戶，並於同年4月10日提領現金979,000元匯入久亨實業有限公司帳戶。再積家崴公司另於96年6月15日匯款6,832,848元轉入原告華泰商業銀行松德分行帳戶，嗣96年6月23日積家崴公司員工郭玉琴君即自前揭原告銀行帳戶提領現金6,000,070元，轉入積家崴公司負責人李玉龍君設於台北富邦銀行仁愛分行帳戶；師朵公司則於96年6月23日匯款5,820,645元，轉入原告前揭華泰商業銀行松德分行帳戶，嗣於96年6月26日積家崴公司員工郭玉琴君自前揭原告銀行帳戶提領現金1,000,000元，匯款轉入黑澤有限公司籌備處銀行帳戶，又96年6月28日自前揭原告銀行帳戶提領現金5,000,000元，匯款轉入積家崴公司銀行帳戶內，此亦為原告所不否認，且有卷內存提明細可證。又查原告原先除登記代表人吳登仕外，別無其他員工，96年度申報代表吳登仕之薪資亦僅為10萬元，足認該公司實際負責人實為積家崴公司負責人李玉龍，應堪認定，且為原告所不否認。另原告亦自承因其實際負責人李玉龍具有經營成衣買賣業務之專業能力及經驗，為節省營運成本，而安排原告與師朵或積家崴公司共同辦公室及員工等資源，進行成衣採購及買賣之業務等語。是由上開說明可認原告不僅實際負責人為李玉龍，且實際之工作人員亦為師朵公司或積家崴公司之人員，更無獨立之辦公室，其公司之資金往來亦完全由李玉龍所控制任意提領轉帳，完全無任何公司之獨立法人格，係百分之百附屬於師朵及積家崴公司之公司，而受該等公司之負責人李玉龍所控制。是雖說貿易公司於實務上確常為轉手貿易，然在本案原告完全無獨立法人格之情形下，附屬於師朵及積家崴公司之原告公司，卻與控制公司即積家崴公司及師朵公司間有原告所謂之交易存在，其目的及用意究竟何在，即值討論，並可做為認定該等交易是否實質存在之依據。
⒉再者，關係企業間雖非不能有交易往來，然原告與師朵公司
、積家崴公司間，非單純之關係企業，原告毫無獨立法人格可言，已如上述，且究竟此種單純轉售之目的及利害關係何在？動機決定行為的合理性，尤其商場講究將本求利的現實。原告對此卻始終主張係因為「基於風險控管之商業目的而設立原告公司」，具體言之，「李玉龍為避免師朵及積家崴公司與貿易商及成衣製造商間之採購糾紛，可能影響主要客戶Baleno（銀鯨）、Giordano（捷時）及Theme（形穎）等公司之合作意願，基於風險控管之商業目的，乃另設立原告公司，並將師朵及積家崴公司之接單及採購業務功能分割，由師朵及積家崴公司負責於國內向主要客戶Baleno（銀鯨）、Giordano（捷時）及Theme（形穎）等公司接單，再轉單向原告訂購成衣，並由原告負責向國內貿易商、國內成衣製造商或國外成衣製造商下單採購，再轉售與師朵及積家崴公司，由原告負責執行跨國成衣買賣交易之主要功能及承擔可能之風險」等語。惟查所謂「風險控管之商業目的」說法空泛，況所謂師朵及積家崴公司向主要客戶接單，再轉單給原告，由原告向國內外廠商再下單採購，復轉售師朵及積家崴公司，由其等出售的「風險控管」何在？如此複雜的接單、轉單、下單、採購、轉售，究是增加風險或減低風險，控管風險目的何在？仍未能自原告之說明加以確立。
⒊又查，若如原告所述，成立原告公司之目的，係為控管師朵
公司、積家崴公司商業經營上之風險，則原告銷售予師朵公司及積家崴公司之金額，應盡量貼近於原告購入之成本價，以減輕師朵公司及積家崴公司之進貨成本壓力，以達提高利潤之成效始為合理，否則若為達成原告所稱之抽象控管風險，卻促成高成本進價之情形，而致師朵公司及積家崴公司之利潤大幅降低，即有違商場只求利潤之不變法則。然參以原告所提出、附於本院卷二第10頁以下之進貨及銷貨明細表，可見不論原告所認定交易之進貨對象為立天公司或昶峰公司，其進貨單價，與銷售予師朵公司及積家崴公司之單價相較，均相差三、四倍甚至以上之高，完全不符合上開商場上追求利潤之法則。此等間之差異，於一般公司而言，應即為成本及欲取得之利潤所構成。然查：
①參以本院另案102年度簡字第40號判決書四、本院之判斷欄
㈤所載「....原告（指澤鵟公司）訴代所不否認李玉龍於97年度設立原告公司與師朵及積家崴公司「交易」，其餘各年度分別設立久亨、黑澤、伊格斯等公司，每個公司存續約僅1年，隔年即更換新設立公司，與師朵及積家崴公司「交易」等情，及參以張李玉龍於臺灣臺北地方法院檢察署檢察官不起訴處分書（102年度偵字第2790號、102年度偵字第10822號及102年度偵字第10823號）理由，李玉龍亦不否認其目的係將單一買賣流程切割，目的係為「節省成本及分配利潤」等商業利益考量等語。即成立原告公司或久亨、黑澤、澤鵟公司均係為了節省成本、分配利潤。是縱如原告所述，其與立天公司、昶峰公司間之進貨交易確實存在，且該進貨即為日後銷貨予師朵公司、積家崴公司之貨物，然何以於原告所稱之交易上，原告之銷貨金額卻遠高於進價金額之數倍之多。但原告復主張與師朵公司、積家崴公司係共用辦公室及工作人員等情，況包括重要匯款事宜，亦均由積家崴公司之人員處理之，亦如上述。故對於原告主張與師朵公司、積家崴公司間之交易而言，原告公司之成本應僅有進貨成本而已，惟原告卻無端墊高成本而拉高銷貨金額（此亦可呼應本院上開所認原告顯有列報不實之營業成本之情），使師朵公司與積家崴公司進貨之成本增高，實與李玉龍所稱成立原告公司係為「節省成本」之目的不合。
②又關於原告主張銷貨予師朵公司及積家崴公司，所收取之買
賣價金情況，雖經原告提示包含積家崴公司及師朵公司之上海商業儲蓄銀行匯款明細表等資料，惟查原告96至97年度銀行帳戶資料，積家崴公司96年6月15日匯款6,832,848元，轉入原告華泰商業銀行松德分行帳戶，嗣96年6月23日積家崴公司員工郭玉琴君自前揭原告銀行帳戶提領現金6,000,07
0元，轉入積家崴公司負責人李玉龍君台北富邦銀行仁愛分行帳戶；師朵公司96年6月23日匯款5,820,645元，轉入原告前揭華泰商業銀行松德分行帳戶，嗣於96年6月26日積家崴公司員工郭玉琴君自前揭原告銀行帳戶提領現金1,000,00
0元，匯款轉入黑澤有限公司籌備處銀行帳戶，又96年6月28日自前揭原告銀行帳戶提領現金5,000,000元，匯款轉入積家崴公司銀行帳戶等資金往來，已如上述，足見原告所稱收取之買賣價金，均僅為師朵公司、積家崴公司短暫匯入原告帳戶中，但旋即遭轉出，原告公司並無實際所有，即不論原告公司自與師朵公司、積家崴公司間之交易中獲利多少，旋即成為李玉龍掌控，包括成為李玉龍個人所有，或係由李玉龍主導成為積家崴公司所有或與原告公司係處於同一地位之黑澤公司設立資金。
③準此，可認原告不論是否有自其他公司進貨，其形式上進貨
後銷予師朵及積家崴公司之成本，應幾近於零，但帳面上卻開立高於進貨單價三、四倍甚至更多之銷貨單價發票予師朵及積家崴公司，惟該部分利潤卻旋由李玉龍、師朵、積家崴公司取得及掌控，實則師朵公司、積家崴公司根本未損失給付予原告公司之利潤，於該等交易中，實與師朵公司及積家崴公司直接自原告進貨對象進貨無異，但師朵及積家崴公司卻可因此取得墊高之進貨成本發票，直接虛偽墊高二家公司之營業成本。原告於此等交易所扮演之角色，確為墊高師朵及積家崴公司之成本，被告就此部分之主張確足採信。
④另按營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成
本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。所得稅法第24條第1項前段定有明文。是原告以上開方式墊高師朵及積家崴公司之成本，即會造成師朵及積家崴公司就此等本可直接進貨不需透過原告公司之交易所得減少，並因此減少營利事業所得稅之課稅所得，但減少之交易所得即墊高之成本，卻又實質成為李玉龍、師朵及積家崴公司所有，足認原告開立予師朵及積家崴公司之系爭銷貨發票（金額為63,503,769元），確為不實，其等間根本無銷貨之事實。李玉龍成立原告公司之目的，縱有分散風險，但最終之目的即為形式上成立交易，並藉以墊高師朵及積家崴公司成本。
⑤又財政部為簡化稽徵作業，推行便民服務，至少於94年度起
，特於每年度訂定各年度營利事業所得稅結算申報案件擴大書面審核實施要點。依據98年2月5日發布「97年度營利事業所得稅結算申報案件擴大書面審核實施要點」（下稱擴大書審要點）第2點本文規定：「凡全年營業收入淨額及非營業收入【不包括土地及其定著物（如房屋等）之交易增益暨依法不計入所得課稅之所得額】合計在新臺幣3千萬元以下之營利事業，其年度結算申報，書表齊全，自行依法調整之純益率在下列標準以上並於申報期限截止前繳清應納稅款者，應就其申報案件予以書面審核」；惟第4點仍規定：「申報適用本要點實施書面審核者，應依規定設置帳簿記載並取得、給與及保存憑證，其帳載結算事項，並依營利事業所得稅查核準則第2條第2項規定自行依法調整，調整後之純益率如高於本要點之純益率，應依較高之純益率申報繳納稅款，否則稅捐稽徵機關於書面審核時，對不合規定部分仍不予認列」。是以，可認李玉龍之所以成立上開包括原告在內之諸多公司，就是為將每一公司之全年營業收入淨額及非營業收入金額控制在可以書面審核之範圍內，藉以躲避被告之實質審核，否則若僅成立類似原告之一家公司，並與師朵及積家崴公司從事形式上之不實交易，該交易金額必然超過上開大書審之最高金額而需實質提出相關帳簿資料，此對於虛銷交易之原告公司而言，即屬不利，由此更可證原告公司之成立，確係為了墊高師朵、積家崴公司之成本。
㈣至原告雖一再主張，其對於上開各個本院質疑之處及被告主
張有不實之處，均僅為原告所提示之憑證、帳簿是否完整、原告所提示對憑證與帳簿記載是否能逐筆勾稽、或原告進貨及銷貨金額是否合理之問題而已，與本案原告與昶峰公司、立天公司之進貨交易是否存在、原告是否確有銷貨予師朵及積家崴公司間部分，均屬不同層次之事實云云。然原告就此一連串的交易而言，是就每一階段之帳簿資料均有缺失、每一階段之交易均不符商場交易之經驗法則，原告卻將每階段之缺失分開臚列，而認與實際交易存在與否無關，但其所能提出者，卻大多為可透過人為操作之資料（包括發票、包括資金往來），但其各個缺失所建構之結果，卻為實際交易存在之空洞化，縱部分發票間係可相互勾稽，亦係透過人為操作所致，亦才會出現如上述有先銷後進不符之情形。
㈤綜上所述，稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活
動，及稅務案件具有大量性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難，為貫徹課稅公平原則，自應認屬負納稅義務之當事人就所得支配或掌握之課稅事實及原因關係證據資料，負有真實陳述之協力義務。如稽徵機關已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，當事人固予以否認，惟未就其主張之事實盡協力義務以實其說，本院衡諸兩造所提出關於原告公司設立之動機及目的，應認被告所述原告經由其虛開之發票而墊高其關係企業積家崴公司及師朵公司之進貨成本的推論，較為可採，原告再無能提出其他證據以推翻此認定，自僅能負擔此不利益結論。㈥末按「營利事業非法出售或虛開統一發票給予他人作為進貨
憑證者，其虛開統一發票之收益，依查獲收益資料核實認定，若無收益資料可供認定者，則按其所開立之統一發票金額
8％標準認定。」經財政部78年6月24日台財稅第00000000
0號函釋在案。從而，被告依現存原告所提供不全之證據，認定事實及證據結果，認為原告於96年度並無銷貨事實，竟虛開買受人為積家崴公司、師朵公司之統一發票，銷售額合計為63,503,769元，即應以上開函釋，以該發票金額63,503,769元之8％核定其他收入為5,080,302元，且認原告並未向昶峰公司買進貨品之事實，竟取得昶峰公司虛開之統一發票，虛列進項金額合計為9,590,584元，核定原告96年度之營業收入總額及營業收入淨額均為3,057,310元（即關於向立天公司進貨及銷貨部分，66,561,079－63,503,769＝3,057,310），更以成衣業（行業標準代號：4432-11）之同業利潤標準淨利率8％計算營業淨利為244,584元（3,057,31
0×8％＝244,584）、營業成本為42,992,668元，並在加計利息收入748元後，重行核定全年所得額為5,325,634元，課稅所得額為5,325,634元、應納稅額為1,323,075元，應補稅額為166,403元，並無不妥，確於法有據，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、末以，本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法及提出未經援用之證據，核與判決結果不生影響，爰不另一一論述。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國104年2月6日
行政訴訟庭法官林靜梅上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中華民國104年2月6日
書記官羅婉榕